纳税筹划案例解析：典型实例

1.增值税纳税筹划案例解析

增值税实施多环节课税，作为企业的主体税种，构成了企业税收负担的主要内容，在企业税收筹划活动中，由于增值税一般纳税人和小规模纳税人计税方法的差异，企业在纳税人身份选择上存在筹划空间；增值税在计税依据、税率以及税收优惠等方面，由于纳税人的生产经营活动方式、内容及会计核算方法选择的差异，都会造成企业税负的差异，从而提供不同程度的筹划空间。

【例8-13】甲公司会计核算制度比较健全，符合作为一般纳税人的条件，适用13%的增值税税率。该公司下设了三个非独立核算的业务经营部门：零售商场、供电器材加工厂、工程安装施工队。前两个部门主要是生产和销售货物，工程安装施工队主要是对外承接供电线路的架设、改造和输电设备的安装、维修等工程作业。并且，此安装工程是包工包料式的安装。

假定该公司2018年应纳增值税销售额为1 300万元，其中，零售商场为450万元，供电器材加工厂为450万元，工程安装施工队为400万元（包括250万元的设备及材料价款和150万元的安装工时费）。假定该企业准予从销项税额中抵扣的进项税额为100万元。由于上述三个业务经营部门未进行独立核算，收入均按照13%的税率缴纳增值税。在这种情况下，企业应纳增值税为69（1 300×13%-100）万元。

①如果公司将这三个业务经营部门进行独立核算，使每一个部门成为公司所属的二级法人，此时，三个业务经营部门都符合小规模纳税人的条件，可适用3%的征收率。在这种情况下，只要分别缴纳增值税13.5（450×3%）万元、13.5（450×3%）万元和12（400×3%）万元，合计39万元。与单独核算前69万元相比，作为小规模纳税人，可节省税款30（69-39）万元。

②如果该公司在2018年已被认定为一般纳税人，此时，只能按照一般纳税人进行纳税。如果将这三个业务经营部门进行独立核算，根据现行政策规定，安装业务收入应纳9%的增值税，相比原有13%的增值税税率，可以降低公司的税收负担。独立核算前，该公司按照混合销售应纳增值税69（1 300×13%-100）万元，税负率为5.31%（69÷1 300×100%）。独立核算后，工程安装施工队可以只负责承接安装工程作业，只就安装工时费收入150万元开票收款，并按9%税率征税。设备及材料价款250万元，则由其他两个经营部门缴纳增值税，此时，该公司应纳增值税为63（1 150×13%+150×9%-100）万元，税负率为4.85%（63÷1 300×100%）。由此可见，这样筹划后公司可以合理合法地将原税负由5.31%降到4.85%。

③目前工程安装施工队应纳增值税销售额400万元，包括250万元的设备及材料价款和150万元的安装工时费，此时，以设备及材料的销售收入为主，应按照13%的税率缴纳增值税。如果工程安装施工队的增值税销售额不变，但内部业务调整后以安装工时收入为主，即应纳增值税销售额包括250万元的安装工时费和150万元的设备及材料价款，此时以安装工时收入为主，应按照9%的税率缴纳增值税。

以销售收入为主增值税的销项税额=400×13%=52（万元）

以安装工时收入为主增值税的销项税额=400×9%=36（万元）

两者相比，以销售收入为主的增值税销项税额比以安装工时收入为主的增值税销项税额多16万元，因此，对于该公司的工程安装施工队来说，应该通过业务的调整和定位策略来确定企业的主营业务及应缴纳的增值税税率，以此降低公司的税收负担。

2.企业所得税纳税筹划案例解析

根据所得税法的规定，企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的50%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，符合特殊性重组条件并可以选择特殊性税务处理。国家需要重点扶持的高新技术企业减按15%的税率征收企业所得税。符合条件的居民企业之间股息、红利等权益性投资收益是免税收入。根据这些规定，我们来看看可以进行哪些税务筹划工作。

【例8-14】某电子元器件生产商A公司生产的一种电子器件，产品市场竞争激烈，市场同质化较高。A公司计划开发一款具有自主知识产权的软件并应用于A公司生产的电子器件，以增强公司竞争力。预计改良后的产品售价为130元/只（不含增值税），高于行业30%，年销售量100万只。财务部门的单位成本核算结果为：元器件生产原料购进成本40元（不含增值税），生产成本20元，销售费用10元。不考虑管理费用和财务费用。本地一家高新技术企业C公司也拥有相似的软件，A公司也在考虑是否要以现金收购C公司。C公司账面净资产为800万元，公允价值5 000万元。我们可以设计如下纳税筹划方案：

第一阶段，A公司向C公司股东发行价值5 000万股份收购其100%股权。这满足了特殊性税务处理的要求，收购时C公司股东不需要缴纳所得税。A公司取得C公司股权的计税基础为800万元，C公司股东持有A公司股份的计税基础也为800万元。

而如果以现金收购，则C公司股东需要缴纳所得税（5 000-800）×25%=1 050（万元）。可见选择特殊性税务处理下的企业合并方式可以节税1 050万元。

第二阶段，在确认C公司满足《科技部、财政部、国家税务总局关于修订印发〈高新技术企业认定管理办法〉的通知》（国科发〔2016〕32号）条件后，集团将未安装软件的半成品销售给C公司，暂不考虑此过程中的销售费用。经税务部门认定公平交易价格为70元/只，C公司安装软件并进行最后装配，售价为130元/只，并发生销售费用10元/只。比较前后纳税方案的税负情况：

①集团生产并直接销售。

增值税=（130-40）×13%×100=1 170（万元）

城建税及教育费附加=1 170×（7%+3%）=117（万元）

所得税=（130-40-20-10-1.17）×25%×100=1 470.75（万元）

②集团生产半成品并出售给子公司。

集团涉税：

增值税=（70-40）×13%×100=390（万元）

城建税及教育费附加=390×（7%+3%）=39（万元）

所得税=（70-40-20-0.39）×25%×100=240.25（万元）

C公司涉税：

增值税=（130-70）×13%×100=780（万元）

城建税及教育费附加=780×（7%+3%）=78（万元）

所得税=（130-70-10-0.78）×15%×100=738.3（万元）

纳税方案前后增值税及附加税费保持不变，但所得税下降：

1 470.75-240.25-738.3=492.2（万元）

【例8-15】A公司于2015年1月15日将银行存款1 200万元投资于非上市公司乙公司，持股比例为60%。乙公司2015年、2016年、2017年的净利润分别为100万元、150万元、180万元，其间一直保留盈余未进行分配。2018年1月，A公司决定将其持有的股权全部转让给B公司，转让价格为1 800万元。转让过程中涉及税费为18万元。请为A公司设计纳税筹划方案。

如果A公司直接转让股权，则转让收益为：

1 800-1 200-18=582（万元）

应缴企业所得税=582×25%=145.5（万元）

如果A公司作为股东要求乙公司先分配利润，然后A公司再进行股权转让，根据所得税法规定，乙公司的累计未分配利润为430万元，A公司可获得258万元的股息，且不需要缴纳企业所得税。股利分配后A公司股权转让价格为1 542万元，转让过程中涉及税费为15万元，转让收益为1 542-1 200-15=327（万元）。应缴的企业所得税为327×25%=81.75（万元）。通过纳税筹划，A公司可以多获得净利润145.5-81.75+（18-15）=66.75（万元）。

一、单项选择题

1.下列各项中，以市场需求为基础的定价方法是（　）。

A.保本点定价法　B.目标利润法

C.边际分析定价法　D.全部成本费用加成定价法

2.下列各项中，正确反映公司净利润分配顺序的是（　）。

A.提取法定公积金、提取任意公积金、弥补以前年度亏损、向投资者分配股利

B.向投资者分配股利、弥补以前年度亏损、提取法定公积金、提取任意公积金

C.弥补以前年度亏损、向投资者分配股利、提取法定公积金、提取任意公积金

D.弥补以前年度亏损、提取法定公积金、提取任意公积金、向投资者分配股利

3.下列关于股利理论的说法中，不正确的是（　）。

A.“手中鸟”理论认为，厌恶风险的投资者会偏好确定的股利收益，而不愿将收益留存在公司内部

B.信号传递理论认为，在信息不对称的情况下，公司可以通过股利政策向市场传递有关公司未来盈利能力的信息，从而会影响公司的股价

C.所得税差异理论认为，由于普遍存在的税率差异及纳税时间的差异，企业应当采用高股利政策

D.代理理论认为，股利政策是协调股东与管理者之间代理关系的一种约束机制，应该选择代理成本与外部融资成本之和最小的股利方案

4.有种观点认为，企业支付高现金股利可以减少管理者对自由现金流量的支配，从而在一定程度上抑制管理者的在职消费，持这种观点的股利分配理论是（　）。

A.“手中鸟”理论　B.信号传递理论

C.所得税差异理论　D.代理理论

5.下列各项中，有利于保持企业最优资本结构的是（　）。

A.剩余股利政策　B.固定或稳定增长的股利政策

C.固定股利支付率政策　D.低正常股利加额外股利政策

6.下列关于股利分配政策的表述中，正确的是（　）。

A.公司盈余的稳定程度与股利支付水平负相关

B.偿债能力弱的公司一般不应采用高现金股利政策

C.基于控制权的考虑，股东会倾向于较高的股利支付水平

D.债权人不会影响公司的股利分配政策

7.确定股东是否有权领取本期股利的截止日期是（　）。

A.除息日　B.股权登记日　C.股利宣告日　D.股利发放日

8.纳税筹划必须坚持的首要原则是（　）。

A.合法性原则　B.系统性原则　C.经济性原则　D.先行性原则

9.下列有关纳税筹划的说法中，不正确的是（　）。

A.筹划者要时刻关注国家税收法律法规和税收优惠政策的变化情况

B.纳税筹划要求企业必须从整体角度考虑纳税负担，在选择纳税方案时，要着眼于整体税负的降低

C.纳税筹划的目的是追求企业税负最轻

D.要对企业的筹资、投资、营运和分配活动等进行事先筹划和安排，尽可能减少应税行为的发生，降低企业的税负负担

10.下列各项中，不属于并购目标企业选择的纳税筹划途径是（　）。

A.并购有税收优惠政策的企业　B.并购亏损的企业

C.并购上下游企业或关联企业　D.并购非关联企业

11.下列净利润分配事项中，根据相关法律法规和制度，应当最后进行的是（　）。

A.向股东分配股利　B.提取任意公积金

C.提取法定公积金　D.弥补以前年度亏损

12.下列关于提取任意盈余公积的表述中，不正确的是（　）。

A.应从税后利润中提取

B.应经股东大会决议

C.满足公司经营管理的需要

D.达到注册资本的50%时不再计提

13.某企业开发新产品发生的研究开发费用形成了一项无形资产，根据税法规定，可按该项无形资产成本的一定比例在税前摊销，这一比例是（　）。

A.200%　B.150%　C.100%　D.50%

14.按照我国企业所得税法的规定，下列说法不正确的有（　）。

A.国债利息收益免缴企业所得税

B.购买企业债券取得的收益需要缴纳企业所得税

C.连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益不需要缴纳企业所得税

D.连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益应缴纳企业所得税

二、多项选择题

1.在下列各项中，属于企业进行收入分配应遵循的原则有（　）。

A.依法分配原则　B.兼顾各方利益原则

C.分配与积累并重原则　D.投资与收入对等原则

2.关于利润分配顺序，下列说法中正确的有（　）。

A.企业在提取法定公积金之前，应先用当年利润弥补以前年度亏损

B.根据《公司法》的规定，当年法定公积金的累积额已达注册资本的50%时，可以不再提取

C.税后利润弥补亏损只能使用当年实现的净利润

D.提取法定公积金的主要目的是增加企业内部积累，以利于企业扩大再生产

3.股利无关论认为公司市场价值的决定因素有（　）。

A.资本结构　B.财务风险　C.投资获利能力　D.投资风险组合

4.关于股利政策，下列说法中正确的有（　）。

A.固定股利支付率政策体现了“多盈多分、少盈少分、无盈不分”的股利分配原则

B.固定或稳定增长的股利政策通常适用于经营比较稳定或正处于成长期的企业

C.剩余股利政策一般适用于公司成熟阶段

D.低正常股利加额外股利政策赋予公司较大的灵活性，使公司在股利发放上留有余地，并具有较大的财务弹性

5.下列各项中，属于固定或稳定增长的股利政策优点的有（　）。

A.稳定的股利有利于稳定股价

B.稳定的股利有利于树立公司的良好形象

C.稳定的股利使股利与公司盈余密切挂钩(www.xing528.com)

D.稳定的股利有利于优化公司资本结构

6.下列因素会导致公司采取偏紧的股利政策的有（　）。

A.投资机会较多　B.筹资能力较强

C.控制权集中　D.通货膨胀

7.股票股利和股票分割的共同点包括（　）。

A.都会降低股票的每股价值　B.股东持股比例均不变

C.所有者权益的内部结构均不变　D.所有者权益总额均不变

8.关于股票期权激励模式的表述，正确的有（　）。

A.实质上是公司给予激励对象的一种激励报酬，但能否取得该报酬，取决于以经理人为首的相关人员是否通过努力实现公司的激励目标

B.可能带来经营者的短期行为

C.将经营者的报酬与公司的长期利益绑在一起，实现了经营者与企业所有者利益的高度一致，并使二者的利益紧密联系起来

D.股票期权模式比较适合那些初始资本投入较少，资本增值较快，在资本增值过程中人力资本增值效果明显的公司

9.纳税筹划可以利用的税收优惠政策包括（　）。

A.免税政策　B.减税政策　C.退税政策　D.税收扣除政策

10.企业在不能及时收到货款的情况下，为了延缓纳税，可以采取的销售方式包括（　）。

A.委托代销　B.分期收款　C.全额包销　D.余额包销

三、判断题

1.在目标资本结构的范围内，企业会优先使用负债融资。在采用债务筹资方式筹集资金时，只需要将资本结构控制在相对安全的范围内。（　）

2.企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，形成无形资产的计入当期损益，在据实扣除的基础上再加计扣除50%。（　）

3.利润分配环节的纳税筹划目标是股东税负最小。（　）

4.分立企业应该优先考虑股权支付，或者尽量使股权支付金额不低于其交易支付总额的80%，争取达到企业分立的特殊性税务处理条件。（　）

5.某公司目前有普通股2 000万股（每股面值2元），资本公积2 000万元，未分配利润3 000万元。公司按市价10元计算股票股利，发放10%的股票股利后，资本公积为3 600万元。（　）

6.股票分割导致公司股票总数增加，但股本总额不变。（　）

7.在选择纳税方法时，要着眼于整体税负的降低。（　）

8.一般来说，增值率高的企业，适宜作为一般纳税人；反之，适宜作为小规模纳税人。（　）

9.纳税筹划时，尽量在税收优惠期间和亏损期间少提折旧，以达到抵税收益最大化。（　）

10.企业合并的纳税筹划中，应该选择亏损企业作为并购目标，在亏损企业中，应该优先考虑亏损额接近于法定最高亏损弥补额的企业。（　）

【实训一】

（一）目的

练习利润分配业务。

（二）资料

某公司2019年年初的未分配利润为100万元，当年的税后利润为400万元，2020年年初公司讨论决定股利分配的数额。公司的目标资本结构为权益资本占60%，债务资本占40%，2020年不打算继续保持目前的资本结构，也不准备追加投资。按有关法规规定该公司应该至少提取10%的法定公积金。

（三）要求

计算该公司最多用于派发的现金股利为多少万元？

【实训二】

（一）目的

练习固定股利和剩余股利政策应用。

（二）资料

某公司长期以来采用固定股利支付率政策进行股利分配，确定的股利支付率为40%，2019年可供分配的税后利润为2 000万元。

方案1：该公司仍然继续执行固定股利支付率政策；

方案2：该公司下一年度有较大的投资需求，准备在本年度采用剩余股利政策。如果公司下ー年度的投资预算为2 200万元，目标资本结构为权益资本占55%，债务资本占45%。

（三）要求

（1）根据方案1计算该公司本年度将要支付的股利为多少？

（2）根据方案2计算该公司投资方案所需的权益资本和2019年公司可以发放的股利额为多少？

【实训三】

（一）目的

练习股利分配政策的运用。

（二）资料

顺达公司2016年度提取了公积金后的净利润为800万元。2017年度投资计划所需资金700万元，公司的目标资金结构为自有资金占60%，借入资金占40%。

（三）要求

按照目标资金结构的要求，回答下列问题：

（1）若公司实行剩余股利政策，则2016年度可向投资者发放多少股利？

（2）若公司实行固定股利政策，2015年支付固定股利320万元。如2016年净利润比2015年净增5%，2016年该公司向投资者支付股利为多少？

（3）若公司实行固定股利支付率政策，公司每年按40%比例分配股利，如2016年净利润比2015年净增5%，则该公司应向投资者分配的股利为多少？

（4）若公司实行低正常股利加额外股利政策，规定当实现净利润增长5%时，增长后净利润的1%部分作为额外股利，如2016年顺达公司净利润增长5%，应支付的股利为多少？

【实训四】

（一）目的

练习股票分割业务。

（二）资料

某公司年终利润分配前的股东权益项目资料如表8-9所示。

表8-9　股东权益项目资料　万元

公司股票的每股现行市价为30元。

（三）要求

计算回答下述3个互不关联的问题：

（1）计划按每10股送1股的方案发放股票股利，并按发放股票股利后的股数派发每股现金股利0.2元，股票股利的金额按现行市价计算。计算完成这一分配方案后的股东权益各项目数额。

（2）若按1股换2股的比例进行股票分割，计算股东权益各项目数额、普通股股数。

（3）假设利润分配不改变市净率，公司按每10股送1股的方案发放股票股利，股票股利按现行市价计算，并按新股数发放现金股利，且希望普通股市价达到每股25元，计算每股现金股利应是多少？

【实训五】

（一）目的

练习采购的纳税筹划业务。

（二）资料

新华企业为生产并销售ABC产品的增值税一般纳税人，适用的增值税税率为13%，所得税税率为25%。现有甲、乙、丙三个公司可以为其提供生产所需原材料，其中甲为一般纳税人，且可以提供增值税专用发票，适用的增值税率为13%；乙为小规模纳税人，可以委托税务机关开具增值税税率为3%的专用发票；丙为个体工商户，目前只能出具普通发票。甲、乙、丙三家公司提供的原材料质量无差别，所提供的每单位原材料的含税价格分别为22 600元、21 115元和19 750元。ABC产品的单位含税售价为28 250元，假设城市维护建设税税率为7%，教育费附加率为3%，假设新华企业的购货方式不会影响到企业的期间费用。

（三）要求

从利润最大化角度考虑新华企业应该选择哪家企业作为原材料供应商？

【实训六】

（一）目的

练习固定资产的纳税筹划业务。

（二）资料

为适应技术进步、产品更新换代较快的形势，C公司于2017年年初购置了一台生产设备，购置成本为4 000万元，预计使用年限为8年，预计净残值率为5%。经税务机关批准，该公司采用年数总和法计提折旧。C公司适用的所得税税率为25%。2018年C公司当年亏损2 600万元。

经张会计师预测，C公司2019—2024年各年未扣除折旧的税前利润均为900万元。为此他建议，C公司应从2019年开始变更折旧方法，使用直线法（即年限平均法）替代年数总和法，以减少企业所得税负担，对企业更有利。

在年数总和法和直线法下，2019—2024年各年的折旧额及税前利润的数据如表8-10和表8-11所示。

表8-10　在年数总和法下的年折旧额及税前利润　万元

表8-11　在直线法下的年折旧额及税前利润　万元

（三）要求

（1）分别计算C公司在按年数总和法和直线法计提折旧的情况下2019—2024年应缴纳的所得税总额。

（2）根据上述计算结果，判断C公司是否应接受张会计师的建议（不考虑资金时间价值）。

【实训七】

（一）目的

练习销售的纳税筹划业务。

（二）资料

甲公司为一家从事产品经销的一般纳税人，甲公司采用现金购货和现金销货的方式，A产品的不含税售价为每件500元，不含税进价为每件200元，增值税税率为13%，所得税税率为25%，不考虑城市维护建设税和教育费附加。为了吸引更多顾客，提高当地市场份额，公司决定拿出1 200件A产品进行促销活动，现有三种促销方案：

方案一：五折销售，且销售额和折扣额开在同一张发票上；

方案二：买2件A产品送1件A产品（在增值税专用发票上只列明2件A产品的销售金额）；

方案三：买2件A产品送1件A产品（在增值税专用发票上列明3件A产品的销售金额为1 500元，折扣为500元）。

根据以往经验，无论采用哪种促销方式，A产品都会很快被抢购一空。

（三）要求

计算三种销售方式所产生的净现金流量并判断甲公司应该采取哪种促销方式？

【实训八】

（一）目的

练习企业分立的纳税筹划业务。

（二）资料

D公司总部在北京，目前生产的产品主要在北方地区销售，虽然市场稳定，但销售规模多年徘徊不前。为了扩大生产经营，寻求新的市场增长点，D公司准备重点开拓长三角市场，并在上海浦东新区设立分支机构，负责公司产品在长三角地区的销售工作，相关部门提出了设置分支机构的三个方案供选择：甲方案为设立子公司；乙方案为设立分公司；丙方案为先设立分公司，一年后的注销再设立子公司。D公司总部及上海浦东新区分支机构有关资料如下：

资料一：预计D公司总部2020—2025年各年应纳税所得额分别为1 000万元、1 100万元、1 200万元、1 300万元、1 400万元、1 500万元，适用的企业所得税税率为25%。

资料二：预计上海浦东新区分支机构2020—2025年各年应纳税所得额分别为-1 000万元、200万元、200万元、300万元、300万元、400万元。假设分公司所得税不实行就地预缴政策，由总公司统一汇总缴纳，假设上海浦东新区纳税主体各年适用的企业所得税税率均为15%。

（三）要求

计算在不同分支机构设置方案下，2020—2025年累计应纳的企业所得税税额，并从纳税筹划角度分析确定分支机构的最佳设置方案。

【注释】

[1]财政部、税务总局、海关总署公告2019年第39号《关于深化增值税改革有关政策的公告》：为深化增值税改革，将制造业等行业一般纳税人现行16%的税率降至13%，将交通运输业、建筑业等行业现行10%的税率降至9%。