按实际成本核算原材料费用

原材料按实际成本核算是指原材料从收发凭证到明细分类账和总分类账全部按实际成本计价。采用实际成本核算，日常反映不出原材料成本是节约还是超支，因此不能反映和考核物资采购业务的经营成果。因此，这种核算方法一般适用于规模较小、原材料品种简单、原材料收发业务较少的企业。在实务中，原材料收发业务较多并且计划成本资料较为健全、准确的企业，一般采用计划成本核算原材料收发。

1.取得原材料的核算

在实际成本法下，取得原材料主要通过“原材料”“在途物资”等科目核算。

“原材料”科目核算企业库存的各种材料的实际成本。该科目的借方登记外购、自制、委托加工完成、盘盈原材料等增加的原材料实际成本，贷方登记发出、领用、对外销售、盘亏原材料等减少的原材料实际成本。期末借方余额反映企业拥有的原材料的实际成本。本科目应当按照材料的保管地点（仓库），材料的类别、品种和规格等进行明细核算。

“在途物资”科目核算货款已付尚未验收入库的购入原材料的实际成本。该科目的借方登记已经支付货款或已开出商业汇票的原材料的实际成本，贷方登记验收入库原材料的实际成本。期末借方余额反映企业已经支付货款或已开出商业汇票，但尚未到达或尚未验收入库原材料的实际成本。本科目应当按照供应单位进行明细核算。

（1）外购原材料的核算

企业外购原材料时，由于采购地点远近不同、货款结算方式不同等，存货验收入库和货款结算并不总是同步完成的。同时，外购存货还可能采用赊购、预付款等方式。因此，企业外购原材料时应根据具体情况，分别进行会计处理。

①结算凭证到达并同时将原材料验收入库。

结算凭证到达并同时将原材料验收入库，是指在办理有关结算的同时，收到原材料并验收入库。发生此类业务时，应根据入库原材料的实际成本借记“原材料”科目，根据入库原材料的增值税借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目；根据实际付款金额贷记“银行存款”“其他货币资金”等科目，或根据已承兑的商业汇票贷记“应付票据”科目。

知识点拨

根据《中华人民共和国增值税暂行条例》的有关规定，一般纳税人外购货物（固定资产除外）或销售货物支付运输费用时，根据有关运费结算单据（普通发票）所列运费金额依11%扣除率计算的进项税额准予抵扣销项税额。自2018年5月1日，交通运输的增值税税率从11%将至10%。

例4-4 新风公司根据发生的购进原材料的经济业务编制会计分录。

2018年4月18日自本地以支票购进甲材料，货款计3276元（其中价款2800元，增值税476元），另支付运费600元（其中价款540.54元，增值税59.46元），原材料已全部验收入库，货款全部支付。编制如下会计分录：

如果公司采用的是商业汇票结算方式，在签发承兑商业汇票时，编制如下会计分录：

例4-5 2017年6月3日，光大制造有限公司（小规模纳税人）向卢光达能有限公司购入原材料（采用实际成本法核算），取得增值税普通发票（图4-1），货款计28080元（其中价款24000元，增值税4080元），另支付运费600元（其中价款582.52元，增值税17.48元，运费增值税普通发票见图4-2）。原材料已验收入库（收料单见图4-3），货款支付。根据图4-1至图4-7所示的原始凭证，编制记账凭证（图4-8）。

图4-1　增值税普通发票

图4-2　运费增值税普通发票

图4-3　收料单1

图4-4　进账单1

图4-5　支票存根1

图4-6　进账单2

图4-7　支票存根2

根据上述原始凭证，编制会计分录如下：

图4-8　编制的记账凭证1

②结算凭证先到，原材料后入库。

结算凭证先到，原材料后入库，是指在办理有关结算时即获得原材料的所有权，但原材料尚未到达企业，待办妥有关收货手续后，原材料才验收入库。发生此类业务时，应根据有关结算凭证中记载的已付款原材料的价款借记“在途物资”科目，根据已付款原材料的增值税借记“应交税费”科目，根据实际付款金额贷记“银行存款”或“其他货币资金”科目，或根据已承兑的商业汇票贷记“应付票据”科目等。待材料到达、入库后，再根据收料单，由“在途物资”科目转入“原材料”科目进行核算。

例4-6 新风公司以银行存款购入B原材料一批，发票及账单已收到，增值税专用发票上记载的货款为4000000元，增值税税额680000元。支付保险费20000元。原材料尚未到达。

日后上述购入的B原材料已收到并验收入库，编制会计分录如下：

③原材料先验收入库，结算凭证后到达。

原材料先验收入库，结算凭证后到达，是指企业收到原材料并验收入库时即获得原材料所有权，但尚未付款或尚未签发承兑商业汇票。发生此类业务时，因企业从外埠进货未收到有关结算凭证，无法对入库原材料的实际成本加以确定。因此，为了简化会计核算手续，在收到原材料并验收入库时，可以暂不做账务处理，先保管入库单证，待结算凭证到达后，按结算凭证到达并同时将原材料验收入库的情况处理。但如果到会计期末仍有已经入库而未付款的原材料，为了反映企业存货及负债的情况，应将其估价入账，借记“原材料”科目，贷记“应付账款”科目，下月初以红字分录冲回。

例4-7 新风公司购入D原材料一批，原材料已验收入库，月末发票及账单尚未收到，无法确定其实际成本，暂估价值为5000元，编制会计分录。

月末，暂估入账时，会计分录如下：(www.xing528.com)

下月月初作相反的会计分录予以冲回，会计分录如下：

新风公司于次月收到与购入D原材料有关的发票及账单，增值税发票上注明的价款为5000元，增值税税额为850元，货款已用银行存款付讫。新风公司应编制如下会计分录：

④采用预付货款方式购入原材料。

在采用预付货款方式购入原材料时，企业应在预付货款时，按照实际预付的金额，借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”科目；购入的原材料验收入库时，按发票及账单等结算凭证确定原材料成本，借记“原材料”“周转材料”“库存商品”等科目，按增值税专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按原材料成本与增值税进项税额之和，贷记“预付账款”科目。预付的货款不足，需补付货款时，按照补付的金额，借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”科目；供货方退回多付的货款时，借记“银行存款”科目，贷记“预付账款”科目。

例4-8 2017年6月20日，新风公司向乙公司预付货款70000元，采购一批原材料。乙公司于7月10日交付所购原材料，并开来增值税专用发票，原材料价款为62000元，增值税税额为10540元。7月12日，新风公司将应补付的货款2540元通过银行存款支付。

6月20日，预付货款，编制如下会计分录：

7月10日，原材料验收入库，编制如下会计分录：

7月12日，补付货款，编制如下会计分录：

需要注意的是，企业外购存货可能发生溢余或短缺。如果验收入库的存货数量大于结算凭证中所记载的存货数量，称为购进存货溢余；如果验收入库的存货数量小于结算凭证中记载的存货数量，称为购进存货短缺。购进存货发生溢余或短缺时，应及时查明原因做出处理，并根据不同的处理结果分别予以核算。

企业购进存货发生短缺，应根据不同的原因和处理结果分别入账核算。其中，定额内的合理损耗，按其实际成本计入入库存货成本；超定额损耗，将其实际成本及应负担的进项税额中由保险公司、运输部门或其他过失人赔偿后尚不能弥补的部分作为期间费用计入“管理费用”科目；购进存货时发生的非常损失（包括自然灾害损失、被盗损失及其他非常损失等），将其实际成本及应负担的进项税额中由保险公司及有关责任人赔偿后尚不能弥补的部分作为非常损失计入“营业外支出”科目。企业购进存货发生短缺时，尚未查明原因或尚未做出处理之前，一般先按短缺存货的实际成本记入“待处理财产损溢”账户的借方，即借记“待处理财产损溢”科目，贷记“在途物资”等科目；待查明原因做出处理后，再转入有关科目，借记“管理费用”“营业外支出”等科目，贷记“待处理财产损溢”等科目。

企业购进存货发生溢余时，未查明原因的溢余存货一般只作为代保管物资在备查账中登记，不作为进货业务入账核算。

（2）自制原材料的核算

自制并已验收入库的原材料，以实际成本借记“原材料”科目，贷记“生产成本”科目。

例4-9 2017年6月20日，新风公司生产车间本月加工完成A原材料1500千克，已经全部验收入库，实际成本为23000元。编制如下会计分录：

（3）投资者投入原材料的核算

投资者投入的原材料，按确认的实际成本，借记“原材料”科目；按专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目；按照投资合同或协议确认的价值加上投入原材料的进项税额，贷记“实收资本（或股本）”科目；投资者投入原材料的价值超过协议出资额的部分，贷记“资本公积”科目。

例4-1 0 新风公司2017年9月18日接受安信公司投入的原材料，投资各方协议确认投资者投入原材料的价值为2000000元，专用发票上注明的增值税额为340000元。假定投资协议约定的价值是公允的，新风公司协议的出资额为1600000元，该批原材料已验收入库，编制如下会计分录：

（4）接受捐赠取得的原材料的核算

企业接受捐赠取得的原材料，应当分以下情况确定入账成本。

①捐赠方提供有关凭据（如发票、报关单、有关协议）的，将凭据上标明的金额加上应支付的相关税费作为入账成本。

②捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定入账成本：

a.同类或类似原材料存在活跃市场的，将按同类或类似原材料的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为入账成本；

b.同类或类似原材料不存在活跃市场的，将该原材料预计未来现金流量的现值，作为入账成本。

例4-1 1 新风公司接收捐赠的一批原材料，捐赠方提供的发票上标明的价值为250000元，新风公司支付运杂费1000元，编制如下会计分录：

2.原材料发出的核算

企业核算发出原材料的实际成本，可以选择个别计价法、先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法等方法中的一种。计价方法一经确定，不得随意变更，如需变更，应在财务报表附注中予以说明。

根据“领料单”“限额领料单”“领料登记簿”或“发出材料汇总表”填制发出原材料的记账凭证，进而登记原材料明细账。企业发出的原材料，根据不同的用途，借记“生产成本”（生产产品领料）、“制造费用”（车间一般耗用领料）、“管理费用”（行政管理部门领料）、“销售费用”（销售机构领料）等科目，贷记“原材料”科目。

例4-1 22017年6月12日，新风公司第一生产车间为生产不锈钢锭领用原材料铁锭1000千克，单价14.34元。

根据领料单（图4-9），编制记账凭证（图4-10）。会计分录如下：

图4-9　领料单1

图4-10　编制的记账凭证2

例4-1 3 新风公司在2017年6月1日向乙公司销售一批原材料，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为800000元，增值税税额为136000元，款项尚未收到；该批原材料成本为640000元，编制如下会计分录：