消费税的纳税筹划与源头节税相关的方法

消费税是在对货物普遍征收增值税的基础上，有选择性地对特定的消费品征收的一种税，其目的是调节国民消费结构，引导国家产业方向。对消费税的筹划，主要集中在征收范围、计税依据、包装物等方面的筹划。

（一）征收范围的纳税筹划

1.征收范围的税法规定

消费税的征收范围比较窄（15种）：烟、酒、化妆品、贵重首饰和珠宝玉石、鞭炮烟火、成品油、摩托车、小汽车、高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木质一次性筷子、实木地板、电池、涂料。

可以归纳为五大类：

第一类：特殊消费品。这些消费品若消费过度会危害人类健康、社会秩序和生态环境，如烟、酒、鞭炮、焰火等。

第二类：非生活必需的奢侈品。这类消费品系非生活所必需，生产原料又稀有昂贵，主要有金银首饰、珠宝玉石、化妆品等。

第三类：不可再生能源产品。这类消费品一旦消费掉便不可再生，如汽油、柴油等。

第四类：高档且又高能耗的消费品。这类消费品如小汽车、摩托车等。

第五类：其他一些具有一定财政意义的消费品。如汽车轮胎、护肤护发用品等。

此外，不属于消费税的征税范围的项目包括：①舞台、戏剧、影视演员化妆用的上妆油、卸妆油、油彩、发胶和染发剂等不属于化妆品征收范围，不征消费税；②体育上用的发令纸以及鞭炮引线不属于鞭炮、焰火的征收范围；③工业汽油即溶剂汽油不属于汽油，不征消费税；④农用拖拉机、收割机、手扶拖拉机专用轮胎不征消费税；⑤特种用车，如急救车、抢修车不征收消费税。

2.消费税征收范围的纳税筹划思路

（1）纳税人进行投资时，应充分考虑到消费税的征税范围，在条件允许的情况下，尽量避开上述征税范围。

对消费税征收范围的纳税筹划，实际上是企业的一种源头节税。即企业在进行投资决策的时候，避开上述消费品，而选择其他符合国家产业政策、在流转税及所得税方面有优惠措施的非应税消费品进行投资，如高档摄像机、高档组合音响、裘皮制品、移动电话、装饰材料等。在市场前景看好的情况下，企业选择这类项目投资，也可以达到规避消费税税收负担的目的。同时要注意到，随着经济的发展、百姓生活质量的提高，过去认为是奢侈品的商品，现在已经不是奢侈品了（如洗发水、沐浴露、护肤用品和金银首饰等），而成为人们生活中的必需品。同时，又有一些高档消费品和新兴消费行为出现，如高级酒店会所、美容院、高档时装的消费等，将来有可能要调整消费税的征收范围。所以，企业在选择投资方向时，要考虑国家对消费税的改革方向及发展趋向。

（2）在纳税人的经营范围既涉及应税消费品，又涉及非应税消费品时，应精心策划，避免出现将非应税消费品的销售额与应税消费品的销售额一并征税的情况。例如，纳税人既生产销售化妆品（消费税税率30%），又生产销售化妆小工具（非应税消费品），若纳税人将化妆品和化妆小工具组成套装产品销售，则小工具和化妆品一并按30%的税率征收消费税，这样就会加重纳税人的税收负担，所以应尽可能避免出现将应税消费品和非应税消费品组成套装产品销售的情况。

在纳税筹划时，纳税人应熟知国家税法知识，明白消费税的征税范围，对于非应税消费品，避免与应税消费品组成套装成套销售，以免出现非应税消费品也与应税消费品一并征收消费税的情况。

（二）计税依据的纳税筹划

1.计税依据的税法规定

消费税的计税依据，是指计算应税消费品应纳税额的根据。根据现行税法规定，消费税实行从价定率、从量定额或者复合计税三种办法计算应纳税额。

（1）从价定率征收消费税。其计税依据为应税消费品的销售额。计税的销售额是指纳税人销售应税消费品所取得的全部价款，包括收取的一切价外费用，但不包括应交的增值税税款。这里的“销售额”包括“销售收入”与“价外费用”。“价外费用”指的是价外收取的基金、集资费、返还利润、补贴、手续费、包装费、储备费、优质费、运输装卸费、延期付款利息、代收款项、代垫款项以及其他各种性质的价外收费等。

（2）从量定额征收消费税。它是按照消费品的单位数量、容积、重量或消费品中某一物质成分的含量制定单位固定税额，依消费品的数量计算征税，从量定额征收方法征收消费税的应税消费品的计税依据为应税消费品的数量，具体是：①销售应税消费品的，为应税消费品的销售数量。②自产自用应税消费品的，为应税消费品的移送使用数量。③委托加工应税消费品的，为纳税人收回的应税消费品数量。④进口的应税消费品为海关核定的应税消费品进口征税数量。

（3）复合计税。适用于卷烟、粮食白酒和薯类白酒三种应税消费品。复合计税实际上就是前两种计税方法的结合，所以其计税依据既有应税消费品的销售额，又有应税消费品的应税数量，销售额和应税数量的规定分别参照上述规定。(www.xing528.com)

2.计税依据的纳税筹划思路

在利用消费税计税依据进行筹划时，下列几种情况下存在合理筹划的机会，纳税人在进行税务筹划时应注意：

（1）纳税人自产自用应税消费品的，销售额按同类消费品的销售价格确定，在确定价格时，按偏低一点的价格确定就能节省消费税，在没有同类消费品的销售价格情况下，按组成计税价格确定。组成计税价格公式为：

组成计税价格=（成本+利润）÷（1-消费税税率）

从避税角度看，缩小成本和利润有利于节税，所以，成本和利润应是纳税筹划点。

（2）委托加工应税消费品时，销售额按受托方同类消费品的价格确定，此时，委托方可协同受托方在确定价格时获取避税的机会，将价格确定作为合理避税手段加以运用。没有同类消费品销售价格的，按组成计税价格确定。组成计税价格公式为：

组成计税价格=（材料成本+加工费）÷（1-消费税率）

在以上组成计税价格中，材料成本和加工费具有合理避税机会，委托方可取得受托方的协助，将材料成本和加工费压缩，从而节省消费税，所以，材料成本和加工费是纳税筹划点。

（3）进口应税消费品的，按组成计税价格确定，组成计税价格公式为：

组成计税价格=（关税完税价格+关税）÷（1-消费税税率）

在上面的公式中，关税和消费税税率没有合理避税机会，但关税的完税价格具有很强的弹性，因而具有合理避税机会。一般来说，关税完税价格愈小，对合理避税越有利，因此，要求合理避税者，应尽可能降低到岸价格以及其他组成关税完税价格的因素并获取海关认可，所以，关税完税价格是纳税筹划点。

（4）纳税人销售额中未扣除增值税税款或者因不得开具增值税专用发票而发生价款和增值税税款合并收取的，应换算出不含增值税税款的销售额，换算公式为：

销售额=含增值税的销售额÷（1+增值税税率）

在上面的公式中有两点值得筹划者思考：一是将含增值税的销售额直接作为消费税的计税依据；二是没经过合理避税筹划，将本可压缩的含增值税的销售额直接通过公式换算。这两种情况都不利于企业节省消费税。

（5）由于纳税人将应税消费品用于换取生产资料、生活资料、抵偿债务、投资人股时，税法规定按应税消费品的最高售价纳税，所以出现这些情况时，可以考虑将应税消费品先用于销售，再用于以上方面，则可以避开高税负，利于企业节税。

（三）包装物的纳税筹划

1.包装物的税收处理

企业销售带包装的产品，除税法规定的各种酒、各种酸以及烧碱、焦油、漂白粉等产品可以按扣除包装的销售收入征税外，其余产品都应按带包装销售收入征税。在企业的实际生产经营过程中，有些产品的包装物需要收回，以便周转使用。因此在销售产品时，有两种做法：一种是包装物不作价随同产品销售，只收取押金；另一种则是包装物作价随同产品销售，收取包装物价款。

对此，税法规定，对于第一种情况，企业生产销售带包装物产品收取的包装物押金，不并入应税消费品的销售额中征税；但对因逾期未收回的包装物不再退还的和已收取1年以上的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用率征收消费税。对酒类产品生产企业销售酒类产品（黄酒、啤酒除外）而收取的包装物押金，无论押金是否返还与会计上如何核算，均需并入酒类产品销售额中，依酒类产品的适用税率征收消费税（其中，由于啤酒和黄酒的消费税实行从量征税，因此这两种酒的包装物押金收入逾期不再归还或者已收取1年以上只需作为征收增值税的销售额，与消费税无关）。对于第二种情况，即随同产品作价销售的包装物，无论包装物是否单独计价，也不论会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中征收消费税。

2.包装物的纳税筹划思路

根据上述规定，若包装物押金单独核算又未过期的，则此项押金不并入应税消费品的销售额中征税，所以企业可以考虑在情况允许时，不将包装物作价随同产品出售，而是采用收取包装物押金的方式。这样操作的好处是：首先，有助于降低计税依据，降低税收负担。其次，有些购买方只需要消费品，并不需要包装物，通过以押金的形式先获取包装物，之后再赎回押金的方式正好满足他们的需求。最后，对于收取的押金超过1年的，虽然还是要并入销售额计税，却将纳税期限延缓了1年，充分利用了资金的时间价值；并且，对于逾期未归还包装物的押金，应视为含税收入，在计征消费税时应首先换算成不含税收入，再并入销售额计税，这在一定程度上降低了应缴消费税税额。