寮步镇：成为东莞市国际汽车城的实际案例分析

1.分析选案

（1）选案背景 东莞市寮步镇汽车销售行业近年来发展迅猛，企业经营逐步规范、汽车销量逐年上升，由原来只有货车经营发展到现在4S店经营，由原来的少数几家经营到现在的市场化经营，销售模式由过去的混车销售转为品牌专卖，服务项目由单一的整车销售转为集整车销售、零配件供应、售后服务、信息反馈、二手车置换为一体，形成了一个完善的销售和服务体系。据统计，寮步汽车销售企业有90多家，占全市汽车销售行业的1/3，附近的汽配城、二手车交易市场等应运而生，使寮步镇成为名副其实的“东莞市国际汽车城”。

汽车销售企业的业务主要包括整车销售和维修，增值税行业参考税负率为0.7%，其中整车销售业务增值税参考税负率为0.6%，维修业务的增值税参考税负率为5%。汽车销售企业的收入主要由汽车销售收入、维修收入、佣金、返利等组成。

（2）分析过程 位于东莞市莞樟路段的××贸易有限公司是2004年5月成立的一家汽车销售4S店，主要经营东风日产系列汽车销售及售后服务。该企业年均销售额超过3亿元，年缴税总额约800万元。增值税、企业所得税均属国税管辖。该企业注册资金由总公司调拨，从业人数有145人，2008年实现销售收入3.77亿元。2006～2008年其主营业务收入和增值税在评估前纳税情况见表4-5。

表4-5 评估前纳税情况 （单位：万元）

（3）数据来源 企业数据主要来源于CTAIS中的增值税申报表、企业所得税申报表、财务报表、《汽车经销企业信息采集表》，以及从企业检查中获取的各类数据。行业参考数据主要来源于《东莞市国家税务局汽车销售企业纳税评估工作指引（试行）》。

（4）横向比较分析

①增值税税负率比较分析。根据表4-6所示数据可知，该企业的2008年整体增值税税负率及整车销售增值税税负率均呈下降趋势。

从表4-6分析，该企业增值税税负率波动异常，2008年度的整体增值税税负率比2007年下降37.5%，特别是2008年度整车销售增值税税负率大幅度下降，具体原因需进一步分析。

表4-6 增值税税负率情况

②毛利率比较分析。由于汽车销售企业的特殊性，整车销售受市场供求关系的影响，通常毛利率不高。而东风日产汽车属中外合资汽车品牌中的典型，毛利率高于纯国产车、低于进口车。该企业是一家较为成熟的汽车销售企业，其利润主要来源于维修收入。由于汽车销售企业库存量会对增值税税负率产生一定程度的影响，在分析其整车销售毛利时必须相应进行调整。

表4-7 毛利率情况

由表4-7数据可知，该企业的毛利率基本属于正常范围；维修业务毛利率偏高；2006年度和2007年度的整车销售毛利率也基本正常，但2008年度整车销售毛利率为零，存在平销行为的可能性。

③整车销售收入与销量分析。该企业整车销售收入占总收入的比例均在90%以上，整车销售数据如表4-8所示。

表4-8 整车销售情况

由表4-8数据分析，2008年度销量与2007年度基本持平，整车销售收入却大幅度下降，同比减少2440.75万元，原因有待进一步核查。

④期间费用变动率分析。该企业各项费用见表4-9。结合该企业主营业务收入情况分析，该企业期间费用增长异常：2007年的主营业务收入仅增长48.67%，而销售费用增长了三倍、财务费用增长了七倍，管理费用却未有统计数据；2008年的主营业务收入出现负增长，总体费用却增长了12.29%。

是否存在税前多列支，原因有待进一步了解。

表4-9 费用变动情况

（5）纵向比较分析

①毛利率与税负率配比分析。正常情况下，毛利率与税负率变动应为同步。毛利率高，增值空间大，税负率高；毛利率低，增值空间小，税负率则低。按照该企业的现有毛利率计算出各年度的理论税负率，进行配比，数据见表4-10。

表4-10 毛利率与税负率配比情况

从表4-10数据分析，可知该企业2006年度和2008年度毛利率与税负率配比不合理，实际税负率低于理论税负率。

该企业毛利与税负率的变动不同步。2007年度毛利率不变，税负率却上升；2008年度毛利率上升，税负率却下降。原因有待进一步查实。

②维修收入组成分析。从企业的维修业务数据分析，维修收入占总收入比例逐年上升，从2006年度的4.65%，上升到2008年度的9.35%。

正常情况下，4S店中的维修收入应由70%的零配件销售收入和30%的工时费收入组成。从该企业的维修收入组成情况看，零配件销售收入占维修收入的比重高达90%以上，组成比重不正常，可能存在少报工时费收入的嫌疑。

③工资总额与工作人员配比分析。据表4-11数据进行配比分析，呈现以下问题：2007年度工作人员人数增长32.26%，工资总额却增长151%；2008年度工作人员人数增长17.89%，工资总额却增长36.92%。三年来，人均工资均有较大幅度的提高。正常情况下，全年工资总额变动应与工作人员人数变动呈正比，且变动幅度应为同步。该企业全年工资总额增长异常，原因有待查证。

表4-11 工资总额与工作人员配比

④2008年度纳税情况分析。以上数据分析结果显示，2008年度存在的异常情况较多，且涉及问题较为广泛，故在评估过程中尤为注重对2008年度数据进行分析。针对这种情况，评估小组工作人员抽取该企业2008年度的纳税数据进行分析，如表4-12所示。

表4-12 2008年度纳税情况 （单位：元）

根据表4-12所示数据，对该企业2008年度纳税情况进行分析，发现该企业经常出现应纳税额为零的情况，在2008年度中累计有7个月份零税负申报，原因有待查证。

（6）综合比较分析

①其他应付款变化情况。经过对该企业资产负债表进行审核，发现该企业其他应付款变化异常。其他应付款变化金额较大，2006年1月至2008年12月期间，其他应付款每月增加的累计数为159493896.8元，每月减少的累计数为186788381.4元。是否存在通过其他应付款逃避或少交税款的行为，应对其他应付款的变化内容进行详细剖析。

②应纳税额总体数据分析。根据《汽车经销企业信息采集表》及纳税申报表数据，综合考虑影响纳税人应纳税额的因素，如库存商品、留抵税额等，评估小组工作人员尝试计算该企业理论应纳增值税税额，与实际缴纳增值税税额进行配比分析，找出差异，再据此进行查证企业是否存在少申报收入的情况。

表4-13 应纳税额总体数据分析 （单位：元）

根据表4-13所示数据可知，实际缴纳增值税税额小于理论应纳增值税税额，可能存在瞒销行为。

2.疑点列举

综合分析，以下几个疑点需要通过约谈或者实地检查继续求证。

疑点一：增值税税负率波动大，经常出现零税负申报的情况。

从上述增值税税负率分析可知，该企业增值税税负率波动较大，尤其在2008年度销量基本持平、返利大幅度增长的情况下，增值税税负率仍比上年下降37.5%，且累计有七个月零税负申报。(www.xing528.com)

疑点二：整车销售毛利率偏低，且呈下降趋势。

该企业整车销售毛利率2006年度为4.18%，2007年度为3.67%，2008年度为零，返利大于毛利率，是否存在平销或瞒报的行为。

疑点三：期间费用增长异常。

该企业2007年度主营业务收入增长48.67%，而销售费用增长三倍、财务费用增长七倍；2008年度主营业务收入出现负增长，而总体费用增长12.29%。

疑点四：工资总额增幅与工作人员增幅配比不符。

该企业2007年度工作人员人数增长32.26%，而全年工资总额增长151%；2008年度工作人员人数增长17.89%，而全年工资总额增长36.92%。

疑点五：其他应付款变化异常。

该企业其他应付款变化金额较大，应详细了解变化内容。

疑点六：代办佣金收入为零。

该企业为综合性的商贸企业，具备代理上牌、代办机动车辆险等资格，但在《汽车经销企业信息采集表》上的“代办佣金收入”一栏却为零，是否存在未申报的情况。

3.约谈举证

（1）约谈内容 针对该企业存在的以上疑点，税务部门于2009年6月8日向该企业发出了“纳税评估异常质询书”，要求企业对纳税异常情况进行书面解释。该企业人员在2009年6月9日对评估小组的质询做出“纳税质询情况回复”，同时附送一份详细的“关于纳税评估异常质询书的回复报告”，说明该企业的各项申报纳税情况。

为更深入地了解该企业的经营情况，把该企业作为开展行业纳税评估的典型案例，评估小组确定了约谈思路后，于2009年6月11日约见了该企业的财务人员×××，重点围绕如下几个问题展开讨论：

1）首先由×××介绍该企业的经营情况、财务会计制度及账务处理方法。根据×××对企业经营情况的介绍，该企业于2004年成立，每年销量达3000台。该企业销售的东风日产系列汽车属于中外合资的中档汽车，整车销售毛利和维修毛利均较低。

2）针对疑点一，特别是2008年度零税负申报较多的原因，该企业财务人员解释主要原因是该企业受2008年金融危机影响较大，销量欠佳，而厂家又有提车任务，导致提车多、卖车少，库存积压很严重。这使得进项税额大于销项税额，由此出现零税负申报的情况。

为改善这种情况，该企业于2009年1月开展多类型促销，减少库存，盘活资金，有效改善了进项不均衡导致的零税负申报情况。

3）针对疑点二，×××解释该企业整车销售的利润主要来源于厂家返利，返利的形式表现为：在下次购进整车时，厂家对进货价进行打折，作为上一批货的返利。财务入账时，每台车按发票价格入账，折让无法明确分摊至每一台车上，故车辆返利只能集中反映，直接冲减成本。2008年度整车销售的毛利率实际上为3.86%，在同行业已算是较高水平。

4）针对疑点三，×××作如下解释：

①由于公司规定，2007年度账务核算只有经营费用科目，未明确分“销售费用”与“管理费用”，导致在《汽车经销企业信息表》中2007年度的管理费用为零，实际管理费用已包含在表格中的“销售费用”内。

②2007年度收入比2006年度增加了48.67%，销售费用和管理费用合计增加了53.28%，加上物价上涨等因素的影响，基本属正常。

③2008年销售量同比下降，故收入也比2007年度下降3.21%。由于外部环境及通货膨胀的影响，费用上涨6.13%是比较正常的。

④而财务费用增长较多的原因在于：该企业的注册资本是从母公司借入，2006年度尚属于新建，未收利息；2007年起，注册资本开始计息，故财务费用增加；2008年受金融风暴影响，整个汽车销售行业不景气，整车库存积压很大，资金无法盘活，导致财务费用同比增幅较大。2008年为增加销量，该企业与建设银行合作开展按揭业务，按揭产生的手续费147124元，也导致财务费用的增加。财务费用的增加，导致2008年总体费用增幅12.29%。

据此，能充分解释疑点三。

5）针对疑点四，×××解释，该企业的工资按绩效核算，业务量越大、评级越高、薪资越高。2007年度销售量为3068台，整车销售量同比增长225.26%，业务人员的绩效随之提高；卖车多了，维修也有较大的增长，使得客户服务代表绩效也相应提高。2008年度整车销售量与2007年度基本持平，工资总额的增加有两方面原因，一是老员工随着工龄的增加，薪资也有相应的提升；二是业务代表累计销售业绩提升后，级别也相应提高，薪资水平随之提升。据此，疑点四可以排除。

6）针对疑点五，×××解释，该企业的其他应付款主要是与母公司间的资金往来。由于分公司没有注册资本，分公司周转所需资金全部是从母公司借入。由于先付款后提车的行规，该企业所需的资金较多。另外，为加强资金营运管理，提高整个集团资金周转率，该企业所有的借款都需要支付利息，利息从借款之日起按日计算。由此，该企业其他应付款的资金往来较为频繁。

7）对于代理上牌佣金的问题，×××介绍，该企业在汽车销售过程中向客户提供代理上牌服务，向客户收取的上牌费在结转收入时已缴纳增值税。该企业在账务处理时未进行该项目的单独核算，而是统一作为销售收入缴纳增值税。

8）约谈中发现，该企业在汽车销售过程中存在赠送行为，而赠送物品并未按规定视同销售处理。

9）约谈中发现，该企业有固定资产改良支出，摊销年限计算全部按5年期摊销，与合同签订的11年半存在差异。×××也承认此项为多摊销，同意调增应纳税所得额。

（2）约谈结论 至此，基本锁定该纳税人存在赠品未作视同销售申报、固定资产改良支出多摊销等问题，并要求企业按照质询及约谈情况进一步进行自查自纠工作。

4.实地调查

（1）调查内容 针对该企业的纳税质询及约谈举证，税务部门已基本锁定该企业存在以下问题：一是赠品未作视同销售申报，二是固定资产改良支出多摊销，三是财务费用有待进一步核查。为进一步核实约谈结果的真实性，评估小组决定对该企业进行一次实地调查。2009年6月15日，评估小组到达东莞市××贸易有限公司，该企业相关人员积极配合，提供相关账本、凭证、报表等资料。对于评估小组提出的问题，该企业相关人员大部分都能给出合理解释，至此问题基本清晰。

（2）调查结论 通过调查核实，最后认定该企业主要存在如下违法事实：

①固定资产改良支出多摊销，2005年度至2007年度合计多摊销1806414.94元，2008年度多摊销671242.96元。

②财务费用多列支，2006年度、2007年度多列支共计343552.42元。

③视同销售收入少申报，不含税金额合计573167.17元。

5.评估处理

（1）处理意见 根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十四条规定，对该纳税人少缴的税款进行补税处理，并缴纳相应的滞纳金。具体处理意见如下：

1）根据《中华人民共和国企业所得税暂行条例》的有关规定，调增应纳税所得额2821210.33元，补缴企业所得税877299.97元。

2）根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条规定，将购进的货物无偿赠送其他单位或者个人的行为，作视同销售货物行为处理。对于赠送部分视同销售收入的问题，该企业需要补充申报不含税销售收入573167.17元，补缴增值税97438.42元。

3）该企业共需要补缴税款（含滞纳金）1244571.8元。

4）督促企业整改，完善企业的税务管理，减少违法问题的出现。

（2）处理结果 该企业于2009年7月到东莞市国家税务局寮步税务分局进行了补税处理，共补缴增值税97438.42元、企业所得税877299.97元、滞纳金269833.41元。

（3）回归分析 评估结束后，对其评估前后纳税申报数据做了一个简单的回归分析，如表4-14所示。

表4-14 回归分析

从表4-14的对比分析评估前后数据可发现，通过评估调整了2006年至2008年的纳税情况，使该企业的税负率与企业经营情况均衡，一定程度上改善了该企业的纳税情况。

通过调整后的计算说明，这次评估使该企业的税负指标有了一定程度的改善，特别是在企业所得税方面，优化了企业的费用核算，提高了应纳税所得额的准确性。