欧盟与国际会计准则委员会合作联盟

尽管一直重视消除会计标准的国家间差异，但到1990年代，欧盟发现通过发布公司法指令的方式来推行其会计协调战略有些过时了。很显然，这一保留大量会计备选方案的会计指令和国际会计准则委员会在1970和1980年代所采取的措施没有什么实质性的差别。但在1990年年初布鲁塞尔的一次会议上，欧盟终于清醒地认识到，建立欧洲与国际会计准则委员会的密切联系至关重要，对欧洲跨国公司而言尤甚。接着，尼森决定参加国际会计准则委员会咨询小组的下次会议，并在3月成行。这一年尼森退休后，范赫尔（Karl van Hulle）继任，开始强烈呼吁欧盟应增强在会计准则领域的竞争力。不过，这在当时引起了德国和英国的反对。德国司法部认为，既然已经制定了会计指令，进一步的会计协调并没有什么法律基础；而英国则担心这会对其刚刚成立的准则制定机构会计准则委员会（ASB）产生不利影响。

这种局面直到戴姆勒—奔驰公司接受在美国上市的条件后才彻底改观。震惊之余，欧洲开始反思其在国际会计标准中的严重不利地位，决心采取措施对抗美国的会计霸权，但在如何提升欧洲在该领域地位的问题上又面临多种选择。很显然，欧洲无论如何也不能接受有悖于欧洲利益的美国会计标准；然而，修改指令、自创一套欧洲会计标准等方案虽然稳妥但费时费力，均无法及时有效地提升欧盟在国际会计标准领域的话语权；相较而言，采纳民间组织国际会计准则委员会现成的会计标准（IAS）虽然冒险却不失为方便、迅捷的上佳方案。基于此，欧盟委员会于1995年9月发布了一个后来被视为“近些年来有关会计协调的最重要文献之一”^[57]的通讯稿：《会计协调：新战略与国际协调》。^[58]在该文件中，委员会清醒地认识到，“指令并没有解决1990年代报表编制者、使用者以及准则制定者所面临的全部问题……当前看来，在所有制定会计标准的国际组织中，只有国际会计准则委员会能够提供一套最有希望得到全球资本市场认可的会计准则，而这个准则能够解决我们当前面临的紧迫问题。有必要通过增强欧盟层面现有的从事会计事务组织的能力来密切与该组织的合作，以达成在国际和国内层面存在争议的会计事务的一致”。显然，欧盟此举是试图把国际会计准则委员会从“G4+1”^[59]中拉出来并组建一个“伟大的再结盟”（a Grand Realignment）以对抗盎格鲁—撒克逊集团。^[60]

为确保在该组织中增加欧洲的影响力，1995年，欧洲会计师联合会提议成立一个欧洲会计研究基金会（European Accounting Research Foundation），意在增加欧洲在IASC中作为整体的力量以对抗“G4+1”的影响。这个被称作“E5+2”^[61]的组织于1996年由荷兰注册审计师组织（Nederlands Instituut van Register Accountants，Netherlands Institute of Registered Auditors，NIVRA）倡议IASC理事会的五个欧洲代表（法国、德国、荷兰、北欧公共会计师联合会、英国^[62]）以及欧盟委员会在IASC中的观察员共同成立，1997年FEE加入，它和欧盟委员会在IASC中的观察员即为“+2”。

此后，欧盟委员会着手开展了一系列工作，于1996年成立了一个由政府专家组成的联系委员会来审查欧盟会计指令与国际会计准则的一致性（Conformity），结果显示，在当时，除了第39号国际会计准则（IAS39中某些资产必须以公允价值计量，而这并不被第4号会计指令所允许，IAS27号，附属公司的经济业务若与集团总体业务差异巨大应被排除在合并范围之列）^[63]并确认了指令与国际会计准则实现兼容的可能性。

在2000年6月的里斯本欧盟首脑会议上，欧盟提出到2005年建成一个完全一体化的以可比的财务报告为起点的金融服务市场。基于此前的准备工作并按照决议的要求，欧盟委员会做了一个深刻影响欧洲会计的里程碑式的决定，即发布了通讯稿——《欧盟财务报告战略：未来之路》（EU Financial Reporting Strategy:The Way Forward），以此作为对1999年签署的面向欧洲金融市场服务的“金融服务行动计划”（Financial Service Action Plan，FSAP）^[64]的补充，该行动计划进一步强调，具有可比性的财务报告应被视为统一资本市场的基本要素。在通讯中，欧盟委员会说：“欧盟范围内现有两种财务报告框架可以作为国际公认的标准：^[65]美国一般公认会计原则（US GAAP）和国际会计准则。……虽然可以让市场力量根据其偏好来做选择，但这会因毫无必要地延长两种标准的竞争而导致延迟。而此间，成本不会降低，透明性也不会提高，而且，这种延迟会损害里斯本理事会所做出的到2005年提高欧盟范围内财务报告可比性的目标……委员会建议在受管制市场上的所有欧洲上市公司（估计大约在6700家左右）都应该被要求按照国际会计准则编制合并报表……委员会请求部长理事会和欧洲法院的紧急批准。”^[66]2001年，欧盟委员会发布了条例草案建议欧洲议会和部长理事会采纳国际会计准则；^[67]2002年7月19日，《欧洲共同体第1606/2002号条例》得到了欧洲议会和部长理事会的批准。^[68]“条例意在促进资本市场既有效率又有效益（Efficient and Cost-Effective）地运行；自2005年1月1日起，共同体范围内所有的上市公司必须在每个会计年度按照已采纳的国际会计准则编制合并财务报表”。^[69]

这表明，“欧盟的决策者认为欧洲需要采纳一种更好的会计准则来对抗美国会计标准，这种准则能够促进投资者对欧洲市场环境的信心，同时可以在起草和采纳这些规则的时候让欧盟的机构与成员国用一个声音说话。这种防御性的想法契合了在金融市场领域业已落后的欧洲一体化进程，而欧元的使用将使这个进程更具前景。”^[70]自此，欧洲会计一体化终于实现了打破僵局、加速推进的历史性突破，而欧盟在国际资本规则领域的话语权也由此水涨船高。(www.xing528.com)

然而，时过境迁，当初备受欧盟鄙视的国际会计准则委员会现在居然成为其所倚重的对抗美国的最重要的盟友。其实，欧盟这种“前倨后恭”的态度并不难理解。自20世纪80年代中期开始，国际会计准则委员会逐渐提高了其国际认可度，这主要来自证券交易所、证券交易监管者的支持，世界银行^[71]（World Bank）对国际会计准则的推广努力以及2002年美国大公司丑闻的影响。“如同物理学一样，政治经济学中的每一个行动都会激起反应。”^[72]欧盟务实地抓住了每一个时机提升自身在国际资本规则领域的话语权（见表5-5）。早在1984年，伦敦证券交易所就宣布，希望在该交易所挂牌上市且不与英国或者爱尔兰企业合并的公司执行国际会计准则。为了寻求“实质性权威支持”，该委员会效仿美国财务会计准则委员会（FASB）的模式，试图得到国际资本市场上的权威证券监管者证券交易委员会国际组织的支持。为此，它还实施了一项可比性与改进计划以减少原有的大量备选方法，并于1993年10月通过了10个修订的准则。1995年7月，证券交易委员会国际组织与国际会计准则委员会签订协议，要求后者完成一套“核心准则”，这些准则的成功实施将有可能使得全球资本市场认可国际会计准则。在2000年5月17日，该监管组织正式宣布国际会计准则委员会的30个核心准则项目已通过了评估。特别是自2001年始，美国接连爆发安然、世通等大公司财务舞弊丑闻，使得美国会计标准备受质疑，这也间接增加了国际会计准则委员会的国际地位。

表5-5　欧盟对一系列外部事件的反应

资料来源：作者整理

在安然公司的案例中，本应纳入合并报表的三个“特别目的实体”(英文简称分别为JEDI、Chewco和LJM1)排除在合并报表编制范围之外，导致1997至2000年期间高估了4.99亿美元的利润、低估了数亿美元的负债。^[73]安然公司通过利用“特别目的实体”（Special Purpose Entities，SPE）进行舞弊，恰恰反映出以“规则导向”（rules-based）为主要特征的美国会计标准的不足。规则导向的会计标准一般具有大量的、详尽的会计规定（解释和指南等），^[74]有人戏言，美国会计标准已经多到没有哪个活人能够读完的地步，但这也意味着有很多例外情况，因此很容易造成会计师寻求规避空间的行为；而以原则为基础的则更多依赖于管理层或审计人员的职业判断，要求贯彻实质重于形式原则。当时的国际会计准则理事会主席泰迪爵士（Sir David Tweedie）在美国国会作证时曾婉转指出，“规则导向”（Rules-Based）助长了大公司钻会计标准空子的倾向，而这可能是导致安然事件爆发的主因之一；而彼时已经担任国际会计准则委员会基金会主席的沃克尔（Paul Volker，美国联邦储备委员会前主席）则在听证会上推广以“原则导向”（Principles-Based）为特征的国际会计准则，^[75]同时，《萨班斯—奥克斯利法案》要求美国证券交易委员会起草一份报告，说明“原则导向”的会计准则能够更好地将管理层与审计师的利益与投资者和债权人的利益结合在一起。这使得国际会计准则理事会的权威进一步树立，也进一步坚定了欧盟联手该组织对抗美国的决心。