奔驰公司在美国股市上市：会计标准之争

“学术性的会计学？倒不如说有学术性的水管修理学（Academic Plumbing）。”^[1]20多年前，两位会计学者如是描述经济学家们对会计的认识。然而，不幸的是，直到今天，这样的看法仍大有市场。

经济学家尚且如此，遑论大众了。一提到“会计”（Accounting）^[2]，不少人的脑子里难免会生出“账房先生”的传统形象——“头上瓜皮帽，腋下铁算盘”；在国外的电影中，会计师也大多被塑造成“沉闷、懦弱、胆小、易被支配的书呆子”形象，许多人戏称他们为“数豆先生”（Bean-counter）。^[3]人们之所以抱有这样的认识，是因为他们将“簿记”（Bookkeeping）与“会计”混为了一谈。

我们现在所说的“簿记”实际上是意大利文艺复兴时期的著名数学家、耶稣会士卢卡·帕乔利（Lucas Paciolo）于1494年所总结的“复式簿记”（Double-entry Bookkeeping）。由于“记录程序是这两种活动的核心”^[4]，因此，直到19世纪末，人们通常不加区分地使用“簿记”与“会计”这两个术语。需要明确的是，在“现代企业会计”诞生之前，簿记主要是作为一种技术手段而存在的。

不过，即使一个人掌握了簿记与会计的区别，也并不意味着他就一定理解了会计的本质。自近代以来，尤其是自19世纪以来，人们从不同的目的和视角出发，不断深化着对会计的认识。从某种意义上说，不断探究会计本质的过程也就是不断推进会计理论研究的过程。在这个长期过程中，人们形成了对会计本质的多种多样的认识——会计是一种技艺（Art）、会计是一门科学（Science）、会计是一种学科规训（Discipline）^[5]……

尽管对会计本质的认识难以达成一致，但没人可以否认：会计在经济生活中的作用是越来越重要了。其实，只要简单回顾一下经济史和会计史就会发现，自近代以来，尤其是自公司制企业兴起以来，会计在经济社会发展中起到了越来越重要的作用。比如，在那场极大改变美国社会生态的“进步主义运动”中，会计职业界就“成为改革运动的先驱”。^[6]

人们或许以为会计难登学术大雅之堂，但事实却是，我们熟知的大思想家、经济学家、政治家和商界巨子中，有不少人与会计有着密切关系且将其视为极为重要的课题来研究。暂且从苏格兰启蒙运动时期的道德哲学家、“现代经济学之父”亚当·斯密说起。在格拉斯哥大学，斯密当过6年的财务主管；德国国民经济学家弗里德里希·李斯特曾当过簿记员；与李斯特同时代的马克思和恩格斯从资本和利润出发开始他们的研究，恩格斯曾专门写信给马克思，请教“工厂主如何通过操纵折旧率等方式进行剥削”的问题；^[7]制度经济学家阿道夫·伯利（Adolf A.Berle）也非常关心会计问题，早在1920年代，他就言辞激烈地指责过法院将会计视为“中性”而忽视对第三方利益保护的现象；^[8]诺贝尔经济学奖得主罗纳德·科斯的经济学生涯是在1930年代于伦敦经济学院开始的，在那里，科斯和几位同样年轻的学生一起研究企业问题，并发表了一系列的会计文章，^[9]正是他们的学术贡献为那段被公认为会计发展的停滞时期带来了一些活力。不少商界巨子也都有着高人一筹的运用会计知识的能力。比如，美国钢铁大王卡耐基精通成本会计，正是在他所制定的严格的成本计算系统的控制下，美国钢铁公司才有了超越一切竞争对手的成本优势，从而可以在经济普遍萧条时期大肆降价以挤倒竞争对手并实现兼并扩张，造就了一个无与伦比的“企业帝国”；无独有偶，石油大王洛克菲勒早年也是一个精明到“无情”的簿记员。(www.xing528.com)

看来，会计的背后似乎隐藏着某种神秘的力量。实际上，如果我们稍微留意一下金融危机史就不难发现，会计的确拥有巨大的、有时甚至是破坏性的力量。1720年发生在英国的“南海公司泡沫”（South Sea Bubble）是1929年之前最严重的一次金融崩溃。^[10]当时，公众的理性被通过会计舞弊虚构出的巨大利润所蒙蔽，聪明如牛顿（Issac Newton）者亦不能幸免。这可以看作会计所拥有的巨大而隐蔽的（破坏性）力量的第一次公开展示。此后的历次重大金融危机中，会计都因被视为危机的重要根源而备受指责。比如，“大萧条”（the Great Depression）后，有人认为，松散的会计实务是导致美国资本市场崩溃和萧条的原因之一，^[11]而在1990年代末，财务会计报告的功能失灵促成了亚洲金融危机，^[12]本次全球金融危机中，在美国盛行的公允价值会计也因被多方视为危机之源而导致美国国会的介入调查，险些遭遇被废止的厄运。可以说，正是因为会计在经济生活中起着举足轻重的作用，欧盟和美国才会将“符合国际会计惯例的会计标准体系”作为其制定的完全市场经济地位的标准之一；二十国集团（G20）领导人才会在历次峰会上不厌其烦地强调达成“单一的、高质量的全球会计标准”对于全球金融稳定的重要性。

鉴于此，本书拟对会计的本质再一次进行探究，挖掘会计背后隐藏的神秘力量。由于至今仍通行于世界的“复式簿记”起源于欧洲，并且，在“二战”后的欧洲，随着欧洲一体化的不断深化，会计的发展又呈现出一幅别样的图景：会计问题从一国走向国际化了。为实现《罗马条约》制定的包括资本自由流动在内的“四大流通”的目标，欧洲共同体提出了通过制定公司法指令（Directives）^[13]进行会计协调的要求。这直接导致了一门崭新的学科——“比较国际会计”（Comparative International Accounting）——的形成；不仅如此，世界政治经济形势的发展还提出了对“全球单一会计标准”的新需求。

而在1993年10月，奔驰公司为实现在美国纽约股市（NYSE）上市的目标，接受了美国证券交易委员会（SEC）开出的条件，按照美国会计标准调整了公司该年度上半年的会计报表，在德国会计标准下1.68亿德国马克（1.02亿美元）的盈利竟然变成了美国会计标准下9.49亿德国马克（5.75亿美元）的亏损！^[14]除了令人难以置信的“新”经营绩效外，奔驰公司还为此支付了6000万美元的报表调整费用，且在此后还需每年支付大约1500万至2000万美元的此类费用。^[15]鉴于这种情况使得“欧洲的跨国公司处于竞争劣势”，2002年，欧盟通过一项条例（Regulation），要求自2005年1月1日起，共同体范围内所有的上市公司必须在每个会计年度按照已采纳的国际会计准则（IAS）编制合并财务报表。^[16]

以上事实不免要引发我们的思考：会计真的是一个无足轻重的技术系统吗？欧盟为何要将会计问题上升至战略高度？其财务报告战略的主要内容是什么？就实施该战略的立法工具而言，欧盟为何放弃了温和的“指令”转而采用激进的“条例”？欧盟为何不制定统一的欧洲会计标准，而是采纳由民间组织制定的国际会计准则？应如何认识欧盟财务报告战略所经历的种种曲折？这一战略进程又是如何体现欧洲国家间、欧美之间展开的资本规则主导权之争的？欧盟成员国之间以及欧美之间展开的对规则主导权的争夺取得了什么样的结果？对中国有何借鉴意义？这就需要从“会计政治观”的新视角出发，探究隐藏于会计背后的“政治含义”。