会计政策变更的处理方法

1.会计政策变更的会计处理方法

发生会计政策变更时，有两种会计处理方法，即追溯调整法和未来适用法，两种方法适用于不同情形。

（1）追溯调整法。追溯调整法是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。采用追溯调整法时，对于比较财务报表期间的会计政策变更，应调整各期间净损益各项目和财务报表其他相关项目，视同该政策在比较财务报表期间上一直采用。对于比较财务报表可比期间以前的会计政策变更的累积影响数，应调整比较财务报表最早期间的期初留存收益，财务报表其他相关项目的数字也应一并调整。

追溯调整法通常由以下步骤构成：

1）计算会计政策变更的累积影响数。会计政策变更累积影响数是指按照变更后的会计政策，对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。累积影响数通常可以通过以下各步计算获得：

第一步，根据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项。

第二步，计算两种会计政策下的差异。

第三步，计算差异的所得税影响金额。

第四步，确定前期中的每一期的税后差异。

第五步，计算会计政策变更的累积影响数。

2）编制相关项目的调整分录。

3）调整列报前期最早期初财务报表相关项目及其金额。

4）附注说明。

需要注意的是，对以前年度损益进行追溯调整或追溯重述的，应当重新计算各列报期间的每股收益。

例13-6 甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。所得税采用债务法核算，适用的所得税税率为25%。按净利润的10%提取法定盈余公积。2×11年1月1日，甲公司将对外出租的一幢办公楼由成本计量模式改为公允价值计量模式。

该办公楼于2×07年12月31日对外出租，出租时办公楼的原价为10000万元，已提折旧为2000万元，预计尚可使用年限为20年，采用年限平均法计提折旧，无残值。假定甲公司计提折旧的方法、残值及预计使用年限符合税法规定。

从2×07年1月1日起，甲公司所在地有活跃的房地产交易市场，公允价值能够持续可靠取得，甲公司对外出租的办公楼2×07年12月31日、2×08年12月31日、2×09年12月31日、2×10年12月31日和2×11年12月31日的公允价值分别为8000万元、9000万元、9600万元、10100万元和10200万元。假定按年确认公允价值变动损益。

（1）计算调整累计数。

1）2×07年12月31日对外出租办公楼时：

借：投资性房地产 100000000

累计折旧 20000000

贷：固定资产 100000000

投资性房地产累计折旧（摊销） 20000000

2）每年计提折旧=（10000-2000）÷20=400（万元）。

3）会计政策变更累积影响数如表13-1所示。

表13-1 会计政策变更累积影响数计算表 单位：万元

（2）1）编制2×10年年初调整分录时：

借：投资性房地产——成本 80000000

——公允价值变动 16000000

投资性房地产累计折旧（摊销） 28000000

贷：投资性房地产 100000000

递延所得税负债 6000000

利润分配——未分配利润 1800000(www.xing528.com)

借：利润分配——未分配利润 1800000

贷：盈余公积 1800000

2）编制2×10年调整分录时：

借：投资性房地产——公允价值变动 5000000

投资性房地产累计折旧（摊销） 4000000

贷：递延所得税负债 2250000

利润分配——未分配利润 6750000

借：利润分配——未分配利润 675000

贷：盈余公积 675000

（3）2×11年12月31日时：

2×11年12月31日资产的账面价值=10200（万元）

计税基础=（10000-2000）-400×4=6400（万元）

递延所得税负债余额=（10200-6400）×25%=950（万元）

递延所得税负债发生额=950-825=125（万元）（贷方）

借：投资性房地产——公允价值变动 1000000

贷：公允价值变动损益 1000000

借：所得税费用 1250000

贷：递延所得税负债 1250000

（2）未来适用法。未来适用法是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。

在未来适用法下，不需要计算会计政策变更产生的累积影响数，也无须重编以前年度的财务报表。企业会计账簿记录及财务报表上反映的金额，变更之日仍保留原有的金额，不因会计政策变更而改变以前年度的既定结果，并在现有金额的基础上再按新的会计政策进行核算。

2.会计政策变更的会计处理方法的选择

对于会计政策变更，企业应当根据具体情况，分别采用不同的会计处理方法。

（1）法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更的情况下，企业应当分以下情况进行处理：

1）国家发布相关的会计处理办法，则按照国家发布的相关会计处理规定进行处理。

2）国家没有发布相关的会计处理办法，则采用追溯调整法进行会计处理。

（2）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的情况下，企业应当采用追溯调整法进行会计处理，将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期初留存收益，其他相关项目的期初余额和列报前期披露的其他比较数据也应当一并调整。

（3）确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应当从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策；在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的，应当采用未来适用法处理。

3.会计政策变更的披露

企业应当在附注中披露与会计政策变更有关的下列信息：

（1）会计政策变更的性质、内容和原因。包括：对会计政策变更的简要阐述、变更的日期、变更前采用的会计政策和变更后所采用的新会计政策及会计政策变更的原因。

（2）当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额。包括：采用追溯调整法时，计算出的会计政策变更的累积影响数；当期和各个列报前期财务报表中需要调整的净损益及其影响金额，以及其他需要调整的项目名称和调整金额。

（3）无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。包括：无法进行追溯调整的事实；确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的原因；在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的原因；开始应用新会计政策的时点和具体应用情况。需要注意的是，在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前期间的附注中已披露的会计政策变更的信息。