经济学家J.R.希克斯对收益概念的发展及其影响

(一)效益—福利

我们认为,就社会成本效益分析而言,效益的含义是与成本对应的,指投资所带来的社会福利增加。它既包括会计统计的内部福利,也包括外部福利,既包括可以货币计量的福利如企业利润等,也包括难以用货币计量的福利如环境的改善等。

项目成本是投资者及社会为其付出的全部代价,是某一特定项目的所有投入物的总价值。项目效益是项目对社会福利的总贡献,即某一特定项目结果的总价值。项目效益减去项目成本即为项目的净效益。

(二)效益—收益、收入

效益的含义之一与投资收益、收入同义,它指投资所带来的各种所得。

经济学的收益定义与会计学的收益定义有所区别。(刘海丹,2004)

1.经济学上的收益概念

从历史上看,收益概念最早出现在经济学中。亚当·斯密在《国富论》中,将收益定义为“那部分不侵蚀资本的可予消费的数额”,把收益看作是财富的增加。后来,大多数经济学家都继承并发展了这一观点。1890年,艾·马歇尔(Alfred Maarshell)在其《经济学原理》中,把亚当·斯密的“财富的增加”这一收益观引入企业,提出区分实体资本和增值收益的经济学收益思想。20世纪初期,美国著名经济学家尔文·费雪发展了经济收益理论,在其《资本与收益的性质》一书中,首先从收益的表现形式上分析了收益的概念,提出了三种不同形态的收益:①精神收益——精神上获得的满足;②实际收益——物质财富的增加;③货币收益——增加资产的货币价值。在上述三种不同形态的收益中,既有可以计量的,也有不可计量的。其中精神收益因主观性太强而无法计量,货币收益则因不考虑币值变化的静态概念而容易计量。因此,经济学家只侧重于研究实际收益。1946年,英国著名经济学家J.R.希克斯在《价值与资本》中,把收益概念发展成为一般性的经济收益概念。他认为,计算收益的实际目的是为了让人们知道不使他们自己变为贫穷的情况下可以消费的金额。据此,他下了一个普遍得到认同的定义:“在期末、期初保持同等富裕程度的前提下,一个人可以在该时期消费的最大金额”。希克斯的定义虽然主要是针对个人收益而言的,但对企业也同样适用。就企业来说,按照这一定义,可以把企业收益理解为:在期末和期初拥有同样多的资本前提下,企业成本核算期内可以分配的最大金额。

由于希克斯的收益概念没有明确说明什么叫做“同等富裕程度”,因而这一收益概念构成了许多收益概念争论的基础,并对会计收益理论,特别是资本保全理论产生了巨大的影响。在会计学上,人们习惯于把“保持同等富裕程度”称为资本保全。

2.会计学上的收益概念

会计学上的收益概念称为会计收益。根据传统观点,会计收益是指来自企业期间交易的已实现收入和相应费用之间的差额。它具有如下几个方面的特征:

(1)会计收益是根据企业实际发生的经济业务,以销售产品或提供劳务所获得的销售收入减去为实际销售收入所支出的成本得出的。这些经济业务,既包括外部交易,也包括内部交易。与外界的业务活动使企业的资产或负债发生转移,由于它通常是直接的货币收支,因而其量度一般也是确切的。企业内部资产的使用或转移,由于是非直接的货币收支,因而其量度通常并不确切。按照传统会计观点,市场价格或预期价格发生变化而引起的价值变动不包括在内部资产转移之列。当发生交易时,旧资产的价格通常转移到新资产中,这便是计量收益的交易法。交易法自然而然地会推导出在销售或交易时确定收益这一程序以及会计中成本转移惯例。

(2)会计收益是建立在会计分期的假设之上的,它指的是某一特定期间企业的生产经营成果。早期的会计收益是根据现金收付制来计算的,而现代的会计收益则是按权责发生制划分当期收入和费用,在进行了恰当的配比后计算出来的。不过,以现金制确定的收益更易于被使用者所接受。

(3)计算会计收益的成本是以历史成本计列的。由于现行会计实务中企业的资产是按历史成本计价的,以交易法推导的已消耗成本自然就是历史成本的转移,因而作为确定收益一项重要因素之一的成本也是历史成本。

(4)会计收益的确定要遵循收益确认的原则。现行会计实务和法律对收益的意见仍然是:只有在与资产价值增加相关的条件得到满足以后,才能产生收益。收益和增值必须能够客观计量,而且是确定或不可改变的,还必须通过一些经济业务或会计事项来加以证实。也就是说,会计收益的确定要依据以下两项原则:收益确定的实现原则和收益确定的稳健原则。根据收益确认的实现原则,企业收益应划分为营业收益和持产损益。营业收益的确定必须在商品或劳务销售等关键性事项发生以后,而持产损益是指持有资产的已实现损益,因物价变动引起的未实现损益则不予以确认。根据收益确定的稳健原则,当企业某项经济业务有多种会计方法可资选择时,应选择最不会高估收益的方法,它包括不应高估收入和不应低估费用两个方面。

(5)会计收益有赖于期间收入和费用的合理配比。与当期不相关的成本,应作为资产结转为以后期间的费用。

(6)会计收益受谨慎原则约束。根据谨慎原则,与企业某项经济业务有多种会计方法可供选择时,应选择既不高估也不贬低收益的方法。企业操纵盈利,以追求利润均匀化,大多采用高估收益的方法,并主观选择安排增值的期间。

3.两种收益概念的比较(www.xing528.com)

由于经济学家将收益理解为实际物质财富的绝对增加,会计学家认为产出价值超过投入价值的差额才是收益,因而两种收益概念存在着矛盾。具体表现为:

(1)已实现收益与全部收益的差别。会计收益只包括已实现收益,而将未实现损益排除在外,经济收益则将企业的经营收益与持有利得同样对待,而不考虑收益是否已经实现。因此,在通常情况下,会计收益小于经济收益,其差额主要是持有利得。

(2)历史成本与现时价值的差别。会计收益遵循历史成本原则和配比原则,有利于客观反映企业管理当局的经营管理责任。但是,由于历史成本原则内在的缺陷,特别是收入按现时价值计量而费用按历史成本列支,使得会计收益的计算缺乏内在的逻辑统一性,而且使配比原则难以贯彻执行,以至于资产账面价值不能反映其实际价值,成本也不能得到足额补偿。而经济收益按现时价值计量,它反映的是资产的实际价值,有利于成本的足额补偿。

(3)财务资本保全与实物资本保全的差别。会计收益维护财务资本保全,即只是要求业主投入的货币价值不受到侵蚀,企业收入超过投入价值部分即作为会计收益。会计注重报告经营财务成果。经济收益则坚持实物资本保全,只有当业主投入资源的实际生产能力得到保全时,才能确认收益。认为只有保持企业实际生产能力,企业再生产才能顺利进行。实物资本保全比财务资本保全确定的收益更有实际意义,但难以计量。

通过对上述两种收益概念的比较和分析,就可以发现会计收益的内在缺陷,即:会计收益没有考虑通货膨胀、持产利得、商誉提高以及它们价值变动所产生的影响,而只追求可靠性、可验性和可计量性,从而影响了企业的盈利能力和持续经营能力。会计学家从20世纪50年代以来就开始注意吸收经济学的收益概念中某些合理内核,引导现代会计理论的收益概念朝着经济学的收益概念方向发展。值得会计人员注意的是:1985年,美国财务会计准则委员会公布的《概念框架》(SFAC)中NO.6阐述的收益概念;1989年,国际会计准则委员会的《关于编制和提供财务报表的框架》中,明确指出收益也包括未实现的利得;1997年,FASB的FASB N0.130要求呈报全面收益;1998年,IASC的IAS NO.1要求编制权益变动表(即全面收益表),其中包括反映企业资产的持有利得。

收益、尤其是收入概念,有很强的“内部”色彩,几乎不关心外部性。所以我们认为对于社会成本效益分析而言,用社会福利定义的效益概念更为合适。

(三)效益与效率

效率指单位投入(单位人力、单位时间、单位资金等)的产出效果,用来衡量投入产出效率。投资效益的另一个含义与效率类似,衡量的是投资的收益与成本的比率:

式中:B为经济效益;F为收入(有用劳动成果);C为成本(劳动消耗)。

(四)经济效益、社会效益、生态效益

投资效益除了表现在经济获益之外,还可以表现在增加就业机会、促进社会发展、有助于财富公平分配等社会方面,也可以表现在创造良好的生态环境、维护良性生态平衡等生态方面。因此效益有经济效益、社会效益和生态效益之分。

经济效益有狭义和广义之分。最狭义的经济效益指投资者的内部经济收益。稍广一些的经济效益除了指投资者内部收益之外,还包括外部经济收益。最广义的经济效益除了上述经济收益之外,还包括所有可以货币化的社会效益和生态效益的货币估计。

一个项目的社会效益,指项目的实施对社会健康发展的贡献,又叫公众效益。它是指投资者的投资会产生对社会正的效用,它能引导人们甚至整个社会活动向有利于社会本身健康发展的方向前进。

生态效益指投资者的投资会产生对生态、对环境友好的或者有利的、能使生态环境向优化的方向发展的结果。

社会效益和生态效益属于公益性效益。公益性效益就是说投资者的投资所产生的收益并不是由投资者单独享受,而是由公众或者社会共同受益。

虽然有经济效益、社会效益和生态效益的区分,但它们并不是按照统一的标准对总效益这一大集合的分类,它们之间仍有交叉。例如在就业很不充分的场合,增加就业机会的社会效益,具有节省失业救济金的外部经济效益,就是说社会效益包含外部经济效益。再如,改善水质的生态效益,具有提高水产品产量、品质的经济效益,生态效益包含了经济效益。另外生态环境的改善,也属于对社会正的效用和贡献,所以生态效益也具有社会效益的性质。

需要特别说明的是:因为经济效益、社会效益和生态效益之间有交叉,所以总效益并不等于分别计算的经济效益、社会效益和生态效益简单加和。尤其是在所有社会效益和生态效益都可以货币化的特殊场合,总效益就等于包含货币化的社会效益和生态效益的经济效益。因此,在总效益中,不能重复计算经济效益、社会效益和生态效益。