（一）账务处理基本类型
在标准成本会计制度下，产品成本是按标准成本事先预计的，成本差异处理是通过设置有关差异账户进行的，一般有三种类型，即单一制、部分制（产量法）、修正的部分制。其主要区别在于“基本生产（在产品）”账户记录不同。现简介如下：
1.单一制
单一制的特点在于“基本生产（在产品）”账户的借、贷两方均按标准成本入账。其会计处理程序见图12-2。
图12-2 单一制会计处理程序
在图12-2所示的单一制会计处理程序中，汇集到各差异账户的成本差异，有两种处理方式：
（1）一是将差异分期摊入“产成品”账户。
（2）二是将差异直接转入“产品销售成本”账户。可图示如图12-3。
2.部分制（产量法）
此法的特点是“基本生产（在产品）”账户的借方反映产品生产的实际成本，而贷方反映标准成本，“产成品”账户的借、贷两方均按标准成本入账；成本差异从“基本生产（在产品）”账户的贷方结转到有关差异账户，按规定摊销。其会计处理如图12-4所示。
图12-3
图12-4 部分制（产量法）会计处理程序图
3.修正的部分制。其会计处理如图12-5所示。
图12-5 修正的部分制会计处理程序
（二）单一制会计处理程序的特点
单一制会计处理程序应用较为广泛，其主要特点如下：
1. “在产品（生产成本）”、“产成品”账户，其借贷两方均按标准成本记账；“原材料”、“应付工资”账户，借方反映实际成本，贷方反映标准成本。
2.实际成本与标准成本之间的各种成本差异，应分别设专门差异账户归集。各差异账户借方反映超支额，贷方反映节约额。根据前述，标准成本会计制度共设置9个差异账户，计有：
3.各差异账户归集的成本差异，于月末或年末处理。根据企业的业务特点，或者分摊入“产成品”账户；或者结转入“产品销售成本”账户。
［例8］某企业一车间生产102产品，单位产品成本标准如下：
表12-4 102产品成本标准
本月完工产品400件，月初月末均无在产品。本月实际成本资料如下：
实耗直接材料980公斤，材料实际成本为20090元；
实耗人工工时580小时，实际工资总额为6960元；
制造费用实际发生数总计5480元，其中，变动制造费用3480元，固定制造费用2000元。
本月固定制造费用预算为2295元，计划产量510件，预算总工时为765小时。
假设该企业本月发生管理费用、财务费用等期间费用共计5000元，设102产品销售单价为125元。
试根据以上资料：（1）计算分析有关成本差异；（2）进行成本差异的账务处理；（3）编制本月损益表。
解
（1）成本差异的计算和分析
a.直接材料成本差异
材料标准成本=400×2.5×21=21000（元）
材料实际成本=20090（元）
材料成本差异=20090-21000=-910（元）（顺差）
其中，
材料用量差异=（980-400×2.5）×21=-420（元）（顺差）
b.直接人工成本差异
人工标准成本=400×1.5×10=6000（元）
人工实际成本=6960（元）
人工成本差异=6960-6000=960（元）（逆差）
其中，
c.变动制造费用成本差异
标准变动制造费用=400×1.5×5=3000（元）
实际变动制造费用=3480（元）
变动制造费用差异合计为480元，其中，变动制造费用工时差异为-100元，变动制造费用分配率差异为580元。计算过程见前例。(www.xing528.com)
d.固定制造费用成本差异
固定制造费用实际数2001元
固定制造费用预算数=2295元
固定制造费用标准数=400×1.5×3=1800元
固定制造费用差异合计为201元。其中，预算差异（开支差异）为-294元，工时差异（效率差异）为-60元，产量差异（能量差异）为555元。计算过程见前例。
e.标准成本差异汇总
可将以上计算结果编制汇总表，如表12-5所示。
表12-5 102产品标准成本差异汇总表
从表12-5可知，102产品标准成本为31800元，实际成本32531元。成本超支了731元，其中直接材料成本节约910元，直接人工成本超支960元，变动制造费用超支480元，固定制造费用超支201元。
（2）成本差异的账务处理
a.结转直接材料标准成本和成本差异。其会计分录为：
借：基本生产（在产品） 21000
直接材料用量差异 
直接材料价格差异 
贷：原材料 20090
b.结转直接人工标准成本和成本差异，会计分录为：
借：基本生产（在产品） 6000
直接人工工时差异 
直接人工工资率差异 1160
贷：应付工资 6960
c.结转变动制造费用标准成本和成本差异，会计分录为：
借：基本生产（在产品） 3000
变动制造费用工时差异 
变动制造费用分配率差异 580
贷：变动制造费用 3480
d.结转固定制造费用标准成本和成本差异，会计分录为：
借：基本生产（在产品） 1800
固定制造费用预算差异 
固定制造费用工时差异 
固定制造费用产量差异 555
贷：固定制造费用 2001
e.结转完工产品标准成本。本例月初月末无在产品，故完工产品标准总成本为：21000+6000+3000+1800=31800元。则会计分录为：
借：产成品 31800
贷：基本生产（在产品） 31800
f.结转已销售产品的标准成本。本例假设完工产品全部售出。则会计分录为：
借：产品销售成本 31800
贷：产成品 31800
g.结转各差异账户的成本差异。会计分录为：
借：产品销售成本 731
贷：直接材料用量差异 
直接材料价格差异 
直接人工工时差异 
直接人工工资率差异 1160
变动制造费用工时差异 
变动制造费用分配率差异 580
固定制造费用预算差异 
固定制造费用工时差异 
固定制造费用产量差异 555
（3）编制本月损益表
按照标准成本会计制度，损益表由销售收入、产品销售成本、销售毛利和营业净利四部分构成。其中，产品销售成本应分别列示已销售产品的标准成本和成本差异，以便反映销售产品的实际成本。根据上例资料，可编制损益表，如表12-6所示。
表12-6 损益表
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