如何制定准确的存货计划成本？

计划成本法，是指存货的收入、发出和结存均按预先制定的计划成本计价，并设置“材料成本差异”账户，登记实际成本与计划成本之间的差额，月末，再通过对存货成本差异的分摊，将发出存货的计划成本和结存存货的计划成本调整为实际成本进行反映的一种核算方法。存货按计划成本核算，要求存货的总分类核算和明细分类核算均按计划成本计价。

（一）计划成本法的基本核算程序

采用计划成本法进行存货日常核算的企业，其基本的核算程序如下：

第一，企业应先制定各种存货的计划成本目录，规定存货的分类、各类存货的名称、规格、编号、计量单位和计划单位成本。存货的计划成本一般由企业采购部门和财会等部门共同制定，存货计划成本的构成内容应与其实际成本的构成一致，包括采购成本、加工成本和其他成本，制定的计划成本应尽可能接近实际。除特殊情况外，计划单位成本在年度内一般不作调整。

第二，设置“材料成本差异”账户，登记取得存货时实际成本与计划成本之间形成的差异，以及发出存货应分摊的差异。该账户的借方登记已验收入库材料实际成本大于计划成本的超支差异，以及发出材料应负担的节约差异；贷方登记已验收入库材料实际成本小于计划成本的节约差异，以及发出材料应负担的超支差异（实务处理中通常将发出材料的成本差异登记在贷方，超支差用蓝字，节约差用红字），期末借方余额反映库存材料实际成本大于计划成本的超支差异，贷方余额反映库存材料实际成本小于计划成本的节约差异。本账户应分别“原材料”“周转材料”等，按照类别或品种进行明细核算。

第三，设置“材料采购”账户，对购入材料的实际成本与计划成本进行计价对比。该账户借方登记购入材料的实际成本，结转已验收入库材料实际成本小于计划成本的节约差异，贷方登记购入材料的计划成本，结转已验收入库材料实际成本大于计划成本的超支差异，期末余额反映尚未验收入库材料的采购成本。

第四，日常收入与发出的存货，均按计划成本计价，月末，通过存货成本差异的分摊，将本月发出存货的计划成本和月末结存存货的计划成本调整为实际成本。

（二）存货的取得及成本差异的形成核算

1.外购存货

在计划成本法下，企业对外购存货进行核算，先要通过“材料采购”账户进行计价对比，进而确定外购存货实际成本与计划成本的差异。购进存货时，实际采购成本，借记“材料采购”账户，按增值税专用发票上注明的增值税进项税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”账户，按已支付或应支付的金额，贷记“银行存款”“应付票据”“应付账款”等账户。存货验收入库时，按其计划成本，借记“原材料”“周转材料”等账户，贷记“材料采购”账户。存货实际成本与计划成本的差异，通过“材料成本差异”账户进行核算。实际成本大与计划成本的超支差额，借记“材料成本差异”账户，贷记“材料采购”账户；实际成本小于计划成本的节约差额，借记“材料采购”账户，贷记“材料成本差异”账户。月末，对已验收入库但尚未收到发票账单的存货，按计划成本暂估入账，借记“原材料”等账户，贷记“应付账款——暂估应付账款”账户，下月初作相反的会计分录予以冲回。下月收到发票账单并结算时，按正常的程序进行会计处理。

【例4-25】甲公司存货采用计划成本核算。2016年11月1日购入材料一批，取得的增值税专用发票上注明价款为5 200元，增值税额为884元，货款已通过银行转账支付，材料已验收入库。该批材料的计划成本为5 000元。甲公司的会计处理如下：

借：材料采购　　　　　　　　　　　　　　　5 200

　　应交税金——应交增值税（进项税额）　　884

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　6 084

借：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　5 000

　　贷：材料采购　　　　　　　　　　　　　5 000

借：材料成本差异　　　　　　　　　　　　　200

　　贷：材料采购　　　　　　　　　　　　　200

【例4-26】甲公司2016年11月8日购入材料一批，取得的增值税专用发票上注明价款为6 000元，增值税额为1 020元，发票等结算凭证已经收到，货款已通过银行转账支付，材料尚未运到。甲公司的会计处理如下：

借：材料采购　　　　　　　　　　　　　　　6 000

　　应交税金——应交增值税（进项税额）　　1 200

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　7 200

如果2016年11月11日，收到8日所购材料并验收入库，该批材料 的计划成本为6 500元。甲公司的会计处理如下：

借：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　6 500

　　贷：材料采购　　　　　　　　　　　　　6 500

借：材料采购　　　　　　　　　　　　　　　500

　　贷：材料成本差异　　　　　　　　　　　500

【例4-27】甲公司2016年11月15日购入材料一批，材料已经运到，并已验收入库，但发票等结算凭证尚未收到，货款尚未支付。该批材料的计划成本为9 000元。

暂不作会计处理。

如果2016年11月17日，收到15日所购材料的发票等结算凭证，增值税专用发票上注明的价款为9 800元，增值税额为1 666元，开出一张商业汇票支付款项。甲公司的会计处理如下：

借：材料采购　　　　　　　　　　　　　　9 800

　　应交税费——应交增值税（进项税额）　1 666

　　贷：应付票据　　　　　　　　　　　　11 466

借：原材料　　　　　　　　　　　　　　　9 000

　　贷：材料采购　　　　　　　　　　　　9 000

借：材料成本差异　　　　　　　　　　　　800

　　贷：材料采购　　　　　　　　　　　　800

如果该批材料的发票等结算凭证月末仍未到达，企业应于月末按计划成本估价人账。

借：原材料　　　　　　　　　　　　　　　9 000

　　贷：应付账款——暂估应付账款　　　　9 000

下月初作相反分录予以冲回。

借：应付账款——暂估应付账款　　　　　　9 000

　　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　9 000(www.xing528.com)

待收到有关发票等结算凭证并支付货款时，按正常程序记账。

在会计实务中，为了简化核算手续，企业日常收到存货时，可以先不登记存货的增加，也不结转存货的成本差异，月末，将本月已付款或已开出承兑商业汇票的入库的存货，按实际成本和计划成本分别汇总，登记本月存货的增加，同时计算结转本月存货的成本差异。

2.其他方式取得的存货

企业通过外购以外的其他方式取得存货，不需要通过“材料采购”账户确定存货成本差异，而应直接按取得存货的计划成本，借记“原材料”“库存商品”等账户，按确定的实际成本，贷记“委托加工物资”“生产成本”等账户，按实际成本与计划成本之间的差额，借记或贷记“材料成本差异”账户。

【例4-28】甲公司基本生产车间本月完工验收入库一批产成品，其实际成本为42 000元，计划成本为45 000元。甲公司的会计处理如下：

借：库存商品　　　　　　　　　　　　　　45 000

　　贷：生产成本　　　　　　　　　　　　42 000

　　　　材料成本差异　　　　　　　　　　3 000

（三）存货的发出及成本差异的分摊

采用计划成本法对存货进行核算，企业日常发出存货时，按计划成本，借记“生产成本”“制造费用”“管理费用”等账户，贷记“原材料”等账户；月末，再将期初结存存货的成本差异和本月取得存货形成的成本差异，在本月发出存货和期末结存存货之间进行分摊，将本月发出存货和期末结存存货的计划成本调整为实际成本。调整的基本公式如下：

实际成本=计划成本±材料成本差异

材料成本差异随着存货入库形成，随着存货出库减少，期初和当期形成的材料成本差异，应在当期已发出存货和期末结存存货之间进行分配，属于已消耗存货应分配的材料成本差异，从“材料成本差异”账户转出。企业应当在月末计算材料成本差异率，作为分摊存货成本差异的依据。材料成本差异率包括本期材料成本差异率和期初材料成本差异率两种，其计算公式如下：

需要说明的是，本月收入存货的计划成本中不包括暂估入账的存货的计划成本。企业应当分别原材料、包装物、低值易耗品等，按照类别或品种对存货成本差异进行明细核算，并计算相应的材料成本差异率，不能使用一个综合差异率。在计算发出存货应负担的成本差异时，一般应使用当期的实际差异率计算。如果期初的成本差异率与本期成本差异率相差不大，也可按上期的成本差异率计算。该计算方法一经确定，不得随意变更。如果确需变更，应在会计报表附注中予以说明。

本月发出存货和月末结存存货应负担的成本差异及实际成本，可按如下公式计算：

本月发出存货应负担的成本差异=发出存货的计划成本×材料成本差异率

本月发出存货的实际成本=发出存货的计划成本±发出存货应负担的差异

月末结存存货应负担的成本差异=结存存货的计划成本×材料成本差异率

月末结存存货的实际成本=结存存货的计划成本±结存存货应负担的差异

发出存货应负担的成本差异，必须按月分摊，不得在季末或年末一次分摊。企业在结转本月发出存货应负担的差异时，实际成本大于计划成本的超支差异，借记：“生产成本”“制造费用”“管理费用”等账户，贷记“材料成本差异”；实际成本小于计划成本的节约差异，用红字表示或者作相反分录。

经过材料成本差异的分配，本月发出存货应负担的成本差异从“材料成本差异”账户转出之后，该账户的余额为月末结存存货应负担的成本差异。在编制资产负债表时，月末结存存货应负担的成本差异应作为存货的调整项目，将结存存货的计划成本加（减）材料成本差异后的实际成本列示于资产负债表中。

【例4-29】甲公司材料采用计划成本核算。2016年11月，“原材料”账户期初余额为17 600元，“材料成本差异”账户期初借方余额为262元。本月购入原材料业务，见【例4-25】【例4-26】【例4-27】资料。本月发出原材料计划成本汇总如下：车间生产领用18 000元，车间一般消耗领用3 000元，管理部门领用2 000元。甲公司的会计处理如下：

（1）本月发出材料。

借：生产成本　　　　　　　　　　　　　　18 000

　　制造费用　　　　　　　　　　　　　　3 000

　　管理费用　　　　　　　　　　　　　　2 000

　　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　23 000

（2）月末计算分摊本月材料成本差异。

本月入库原材料的计划成本=5 000+6 500+9 000=20 500（元）

本月入库原材料的成本差异=200+800-500=500（元）

本月发出原材料应分配的成本差异。

生产成本=18 000×2%=360（元）

制造费用=3 000×2%=60（元）

管理费用=2 000×2%=40（元）

借：生产成本　　　　　　　　　　　　　　360

　　制造费用　　　　　　　　　　　　　　60

　　管理费用　　　　　　　　　　　　　　40

　　贷：材料成本差异　　　　　　　　　　460

（3）月末，编制资产负债表时，存货项目中的原材料存货，应当根据“原材料”账户的余额：（17 600+20 500）-23 000=15 100元，加上“材料成本差异”账户的借方余额：（262+500）-460=302元，以15 402元列示。

（四）计划成本法的优点

一是简化会计处理工作。在计划成本法下，存货明细账可以只记收入、发出和结存的数量，用数量乘以存货计划单价，可得金额。月末，通过“材料成本差异”账户，计算调整发出和结存存货的实际成本。大大简化了存货的日常核算手续。

二是有利于考核采购部门的工作业绩。通过制定合理的计划成本，并将实际成本与计划成本进行对比，得出差异，通过对差异的分析，找出原因，进而对采购部门进行考核，促使其降低成本，节约支出。