实战应用：避税攻略大揭秘

1．费用分配避税法

（1）固定资产折旧避税法。

计提折旧是对公司固定资产予以补偿的基本途径，没有折旧的提取，公司的简单再生产和扩大再生产都不可能实现。折旧作为企业的一项经营费用或管理费用，其大小直接影响到企业各期的损益，进而影响企业当期应纳所得税额。

计提固定资产折旧的具体方法有很多，一般可归纳为以下三种：

①直线折旧法，也称平均使用年限法，即按固定资产使用年限平均计算使用期内各年的折旧额。

②自然损耗折旧法，即根据固定资产自然磨损程度提取折旧，特点是：前期少提折旧，后期多提折旧。

③加速折旧法，即根据固定资产的有形与无形损耗和科技进步造成原有设备的贬值程度，以短于机器设备的实际使用年限的期间来计提折旧，全部折旧在固定资产使用寿命完结的若干年之前就已提完，其特点正好同自然损耗折旧法相反。

不同的折旧方式表现为在固定资产的使用年限内，计入各会计期的折旧额会有所差异。在自然损耗折旧法下，前期折旧少而后期折旧多，从而使企业前期利润增大而后期利润减少；在加速折旧法下，情况正与自然损耗折旧法相反。也就是说，折旧方式的不同选择，影响到企业利润在年度间是否均衡。一般来讲，加速折旧造成企业各年度利润波动较大，自然损耗折旧法次之，而直线折旧法则有利于各年度企业损益的相对均衡。

由此而知，如果企业所得税适用累进税率，从长期看加速折旧法和自然损耗折旧法将会导致平均边际税率偏高，进而增加企业的税收负担，只有在直线法下企业税负最轻。

在企业所得税实行比例税率的情况下，在固定资产使用期内，上述三种方法使折旧影响纳税金额的总数相同，因为不管利润在何期实现，只要利润额不变，其应负担的所得税额也就不变。但进一步的分析会发现，同直线法相比，加速折旧滞后了纳税期，在考虑时间价值的情况下，推迟纳税支出的时间可以得到递延纳税的好处，而自然损耗折旧法则提前了纳税期，将遭受提前纳税的损失。在有利于避税这一点上，折旧方式的选择顺序是加速折旧法、直线折旧法、自然损耗折旧法。

下面我们再结合几个案例来具体分析一下折旧期限的长短对企业所得税的影响。

●利用延长折旧年限而产生的时间差进行避税。

例如A公司有一台机器设备，原价为28000元，残值按原价的10％估计，在一般情况下应该5年提完折旧，每年应提的折旧额为5040元，如果公司将折旧期延长为7年，则每年应提取折旧3600元，这样在开始的5年中，每年将少提折旧1440元，5年共计7200元；以后2年每年各提折旧3600元，也是共计7200元。前5年少提折旧数与后2年多提折旧数正好相抵，并不影响公司7年的利润总额，企业也未因此而多交或少交所得税。只是由于前5年少提折旧多算了利润，从而将后2年应缴纳的所得税提前在前5年缴纳了。

此种情况对享受所得税优惠待遇的企业来说，则会有所不同。假定公司设备开始提取折旧年度与公司开始获利年度一致，前2年免交所得税，后3年减半征收，则各年应交所得税额计算见表9－1。

表9－1　享受“两免三减半”税收优惠待遇企业

　　　　采用不同折旧年限所产生的所得税差异

单位：元

可见，折旧期的延长使公司少交所得税1663.2元，公司可以利用延长折旧期引起的时间差减轻税负。由于税法对此并未加以限定，这种减轻纳税义务的行为应该是合理、合法的。延长的折旧期越长，避税额也就越大。

●利用缩短折旧年限而产生的时间差进行避税

缩短固定资产的折旧年限，进行加速折旧是公司减轻税负的常用方法。如某公司有一辆价值60000元的货车，残值按原价的10％估算，按照税法规定，折旧期限为5年，每年应提的折旧额为10800元。现在公司将折旧期限缩短为3年，每年提取折旧18000元。这样在开始的3年每年多提折旧7200元，3年共计21600元；以后两年每年少提折旧10800元，2年也是共计21600元。总的来看，前3年多提折旧数与后2年少提折旧数正好相抵，并不影响5年的利润总额，因而不影响公司应交的所得税总额。但由于前3年少算了利润，后2年多算了利润，以致将前3年应交的所得税推迟到后2年去补交，得到了递延纳税的好处。

（2）存货计价避税法。

存货是一个企业为了销售或制造产品而储存的一切商品或货物。在某一特定会计期间，对于相同项目的存货，其期初存货和本期内各次购进、生产的单位成本（或称单价）是不同的。要确定存货发生后的存货成本的发生额和结余额，应按一定的方法进行计算，通过确定销货成本，进而正确确定企业的净收益。

实际工作中，期末存货的计价方法可以概括为两大类：一是以实际存货流转为基础的实际成本计价法；一是以假设的存货流转为基础的假设成本计价法。前者主要是指分批确认法，后者按假定的存货收发次序计算存货成本，主要包括先进先出法、后进先出法、平均成本法。此外，存货期末计价还要求采用成本与市价孰低法，计提存货跌价准备。

下面让我们针对材料价格变动的条件下，材料成本采用不同的假设成本计价法对企业利润和所得税的影响进行实例分析。

［例］C公司2009年购进材料情况（见表9－2）。

表9－2　C公司进货数量价格表

2009年，C公司生产产品1万件，并全部售出，单位产品市场售价为40元，单位产品生产耗用材料1公斤、其他费用开支10元，该企业所得税税率为25％。

采用不同的材料计价方式，C公司该年度销售产品的材料成本、销售收入、税前利润、应纳所得额分别如下：

①采用先进先出法。

材料成本＝15×10000＝150000（元）

销售成本＝150000＋（10000×10）

　　　　＝250000（元）

销售收入＝10000×40＝400000（元）

税前利润＝400000－250000＝150000（元）

应纳税额＝150000×25％＝37500（元）

②采用加权平均法

单位材料成本

材料成本＝10000×19.87＝198700（元）

销售成本＝198700＋100000＝298700（元）

销售收入＝10000×40＝400000（元）(www.xing528.com)

税前利润＝400000－298700＝101300（元）

应纳税额＝101300×25％＝25325（元）

从以上实例可以看出，企业采用不同的存货计价方式，其应纳所得税额也有所不同。采用先进先出法，企业所得税负担较重，后进先出法则较轻。

2．转让定价避税法

转让定价又称转让价格，是指关联公司间转让产品、半成品、原材料或互相提供服务、专有权利、秘密配方、资金信贷等活动所确定的企业集团内部价格。

在投资者的生产经营活动中，公司间的定价相当复杂，作为公司管理的一个重要因素，定价政策和程序是高度机密的，在秘密定价的背后，还可能牵扯到半非法或完全地下的活动，局外人很难获得定价的真实材料。联属企业间的定价的高度机密性，可能掩盖了价格、成本、利润之间的正常关系，反映的是一种扭曲了的价格，这种关系往往会有利于投资经营者，可能在一定程度上减轻纳税义务，但往往会使国家的税收收入流失。我国税法禁止企业采取这类避税行为，以下介绍的是国外一些公司的做法，仅供企业财务主管了解，并引以为戒。

联属公司间的定价掩盖了价格、成本、利润间的正常关系，反映在母公司能够用低于成本的价格将商品销往位于低税区的子公司，或者高于市场价格从子公司购进商品，这样做的结果，使母公司的价格状况出现一种不真实的反映，似乎母公司的经营管理不善，减少了利润或甚至是出现了亏损。而位于低税区的子公司，却仅仅因为商品进价低等原因而出现良好的财务状况。

生产经营者在激烈的竞争中，为了获取最大限度的利润，满足其专业分工和协作的要求，通常在一个地方设立总部，在另外几个地方设立分支机构或子公司。联属企业转让定价的基本特征是，它受生产经营者总部的利益分配，脱离市场一般供求关系的约束，对商品和劳务的内部交易往来采取了与独立公司之间的正常交易价格不同的计价标准，这样就有可能造成收入与费用的跨越地区、国界的不正常分配，导致了联属企业的各个利润中心账册上所反映的“会计所得”与按照各个所在国法律计算出来的“计税所得”严重偏离。当然，这种模式潜伏危机很大。在美国的“安然”公司破产案中，主角“安然”公司以避税等为目的的子公司有几千家，中间的问题也是千头万绪，这正提醒我们要审慎制定这种模式下的有关政策。

转让定价避税的主要方式有以下几种：

（1）关联公司企业间商品交易采取压低定价的策略，使企业应纳的流转税变为利润而转移，实现避税。

如某橡胶公司是执行高税率产品税公司，为减轻产品税负，将自制半成品以低价卖给了执行较低产品税的联营公司，虽然减少了本公司的销售收入和产品税，但是却使联营厂多得了利润，公司从中反而多得了联营利润，从而实现了减轻税负的目的。

（2）关联公司间商品交换采取抬高定价的策略，转移收入，实现避税。

有些实行高税率所得税的公司，在向其低税负的关联公司购进产品时，有意抬高进货价，将利润转移给关联公司，这样就可以降低所得税负。然后，从低税负的关联公司多留的公司留利中获取不当利益。

（3）关联公司间采取无偿借款或支付预付款的方式，转移利息负担，以实现避税目的。

有些资金比较宽裕或贷款来源较多的公司，由于其税负相对较重，往往采用无偿借款或支付预付款的方式给其关联公司使用，这样，这部分资金所支付的利息全部由提供资金的公司负担，增加了成本，减少了所得税负。还有的国有企业将产品转让给厂办公司经营，而长期不结算，利息却由提供产品的公司负担，减少了利润，增加了集体积累留利。

（4）关联公司间劳务提供采取不计收报酬或不按常规计收报酬的方式，转移收入避税。

如某些公司在向其关联企业提供销售、管理、行政或其他劳务时，不按常规计收报酬，采取不收或少收，或者是多收的策略相互转移收入进行避税。当对哪一方有利时就向哪一方转移。当前尤为突出的是某些国有企业的富余人员大量从事厂办经济实体或第三产业，但工资报酬仍由原公司支付，减轻了原公司所得税负，增加了新办公司的利润。

（5）关联公司间通过有形资产的转让或使用，采用不合常规的价格转移利润进行避锐。

有些公司（特别是国有大中型企业）将更新闲置的固定资产以不合常规的低价销售或处理给某些关联公司（主要是乡镇企业和个体、私营企业），其损失部分由公司成本负担，减轻了所得税负。还有的国有企业在租赁关联企业有形资产时，以不合常规的高价支付，将高额利润转给了关联公司然后从中再获取个人和小集体的利益。

（6）关联公司间通过无形资产的转移和使用，采用不计报酬或不合常规价格转移收入，实现避税。

有些国有企业将本企业的生产配方、生产工艺技术商标和特许权无偿或低价提供给一些有关联关系的乡镇企业，其报酬不通过技术转让收入核算，而是从对方的留利中获取好处。这样，既减少了税收，又可为企业解决福利及其他方面的需要。

以减轻集团公司整体税负为目标的转让定价的基本做法是：在关联公司之间进行的货物、劳务、技术和资金等交易中，当卖方处于高税区而买方处于低税区时，其交易就以低于市场价格的内部价格进行；而当卖方处于低税区买方处于高税区时，其交易就以高于市场价格的内部价格进行。下面让我们来看一个案例：

［例］国内A公司年利润1000万元，所得税适用税率为25％，该公司用转让定价方法将其200万元利润转移给与之相关联的1个小企业，各小企业适用税率均为20％，则：

在利润不转移的情况下，A公司应纳税额为：

1000×25％＝250（万元）

通过转让定价之后，1000万利润应纳税额为：

800×25％＋200×20％＝200＋40＝240（万元）

A公司通过转让定价方法少纳税款为：

250－240＝10（万元）

如果对此例作进一步的分析，不难发现，如果各关联公司都适用同一税率，且各企业均为盈利的情况下，则转让定价对集团公司整体税负将不产生任何影响，但如果各关联企业都实行累进税率，则转让定价大有可为。因为在累进税制下，所得额适用的边际税率随所得额的大小而呈同一方向变化，即所得额越大，适用的边际税率就越高。这样，如果集团内各关联公司间利润相差悬殊，就有可能利用转让定价的方法，均衡各关联公司的利润水平，以降低平均边际税率减轻集团整体税负水平。

3．利用税收优惠进行避税

利用税收优惠进行避税主要有以下几种形式：

（1）利用减免税优惠进行避税。

减免税中政策性减免和困难性减免极易被用来进行避税。

①利用政策性减免进行避税。目前，国家在消费税、增值税、营业税、所得税（各种类型或经济性质）等几个主要税种的文件和实施细则中，制定了近百项减免税优惠政策，以适应企业在生产经营中复杂多变形势的需要，体现国家的产业政策和税收导向。政策性减免税就是在这种情况下产生的。如新办企业减免条款、福利企业减免条款以及校办企业减免条款等。由于上述优惠条款有很多，加上我国税收立法经验不足、执法不严，造成税收征管上的漏洞很多，这就为企业灵活避税提供了很大的空间。

②利用困难性减免税进行避税。为了追逐更大的利益、减轻税收负担，一些企业采取“虚亏实盈”的策略，利用困难性减免定性不准的空子，以达到享有困难性税收减免的目的。还有一些企业（特别是联营企业或企业集团）通过转移经营业务给关联企业的手法，转移收入和利润，造成本企业微利或亏损。然后通过困难性减免达到避税的目的。甚至通过兼并亏损企业抵减利润，造成微利以避税。

（2）适应免税条件，调整公司内部要素的组成结构，进而达到避税的目的。

这种避税方法通常应用在已经享受了部分减免待遇的安置残疾人员或安置下岗职工的企业中。比如，某集体性质的福利工厂，原有生产人员450人，其中残疾人员有158人，占生产人员的35％，按规定只享受减半征收所得税的待遇。后来该厂为使自己达到全免税条件，又成立了一个150人的分厂，这样生产人员为300人，且仍保留158名残疾人，占生产人员的50％多一点，从而达到了全免流转税和所得税的条件。在不再重新安置残疾人的情况下，这种机构和人员的调整，也同样可以达到免税条件，从而实现避税。

（3）利用公司的组建、分拆、嫁接、兼并、合并进行避税。

有些老公司将盈利较高的车间新组建成具有法人资格的公司，或嫁接成三资企业，利用国家对新建公司和三资企业的税收优惠，实现避税。还有的公司通过兼并、合并亏损企业，减少税基，扩大企业自有财产。另外，还有的企业将自己盈利大的产品让给其关联企业经营，减少本厂利润，增加关联企业的企业留利。比如，利用新办企业的优惠政策进行避税。某企业是经营体育用品的合资企业，始创于2000年，2001年～2002年度出现亏损，2003年开始盈利，2003～2004年度共获利130万多元，2005年起开始执行减半征收所得税，该企业2004年又报经批准成立了××有限公司，除经营范围中增加了加工改制外，其他的经营项目，中外方所占的股份均与原有企业的情况完全相同，同时从老企业转入固定资产的价值达100万元，新建公司2005年7月正式开业运营，7～12月份创产值达335.6万元，销售收入为178.6万元，获利润31.46万元，按规定享受免税待遇，而同时原有的企业1～8月份虽有产值和销售收入，但无利润，9～12月份停止生产，全年无利润，不用交纳所得税。

（4）利用税收优惠的过多、过杂进行避税。

我国税收优惠分为全国优惠条款、经济特区优惠条款、经济技术开发区优惠条款、沿海开放城市优惠条款、老市区优惠条款等不同层次，还有各地方自己公布的条款和地方政府及各个部门内部掌握的优惠条款等等。按企业投资人来讲，又分成外国籍、港澳台胞、华侨，划分为不同的税收优惠。事实上投资者多是财团，而财团中往往是各种人都有的，找一些港澳或华侨投资者共同进行投资，就可以以港澳同胞或华侨投资的名义多享受优惠。还有的在国内按不同经济形式划分税收优惠条款的，如新办企业的优惠条款，下岗职工、病残优惠条款，校办企业优惠条款等等。如一家企业在深圳注册登记，但其主要的业务却在内陆省份进行，包括原料来源、生产加工等，但其销售却以深圳公司的名义进行，从而就可以享受优惠待遇。

其实，只要稍稍留意一下，在税务筹划以及合理避税方面还是大有文章可做的。财务主管可以灵活运用各种策略来合理地减轻您所在公司的税收负担，从而实现税后收益的最大化。