境界高低：避税与漏税

避税历来是各国税收征管工作中的一个重要问题。它与节税、偷税、漏税等活动（行为）不同，但又有一定的联系。对于公司来说，确定避税行为的法律性质，弄清各种税收行为的法律界定是至关重要的。因为，尽管避税给公司带来的利益是显而易见的，但公司竭力避免触犯法律，以确保公司长期目标的实现。那么，避税究竟是合法的还是违法的？要回答这个问题，还必须对避税和节税、偷税、漏税等有关问题进行全面分析和比较。

1．节税是合法的行为

节税（Tax Saving）也称税收筹划（Tax Planning），在西方国家几乎早已家喻户晓，但在我国却鲜为人知。所谓税收筹划，是纳税人在法律规定许可的范围内，根据政府的税收政策导向，通过对经营活动的事先筹划与安排，进行纳税方案的优化选择，以尽可能减轻税收负担，获得正当的税收利益。其特点在于合法性、筹划性和目的性。此外，在社会化大生产的历史条件下，税收筹划还反映出综合性和专业性的要求。特别是20世纪50年代以来，税收筹划的专业化趋势十分明显。面对社会化大生产和日益扩大的国内国际市场以及错综复杂的各国税制，许多企业都聘用税务顾问、税务律师、审计师、会计师、金融顾问等高级专门人才从事税收筹划活动，以节约税金支出。同时，也有很多的会计师、律师和税务师事务所纷纷开辟和发展有关税收筹划的咨询业务，因而作为第三产业的税务代理便应运而生。由此可见，节税是一种合法的行为，从法律角度讲，应予以保护。

2．偷税、漏税、骗税、抗税、欠税是违法的行为

（1）偷税与漏税。

偷税（Tax Evasion）也称逃税，一般是指纳税人违反税法规定，不缴或少缴应纳税款的行为。对于偷税的这一基本涵义，人们已达成某些共识，即偷税是一种非法行为，是以非法手段减轻纳税义务。但是，人们并未说明使用非法手段是否是有意识的。实际上，偷税可包括单纯的或无意识的违法行为和故意违法行为两种。前者主要是指纳税人因无知或无意识地违反税法规定而单纯不缴纳或少缴纳应纳税款的行为，即漏税。例如：纳税人由于不熟悉税法规定、财会制度或工作粗心大意，漏报应税项目，或者因不了解税目、税率，再加上征收人员的业务水平不高等原因，发生的漏缴税款。而后者则是指纳税义务人以欺骗、隐瞒等手段，故意不缴或少缴应纳税款的行为，但要证明纳税人故意不缴或少缴应纳税款，有时也不是一件很容易的事情，二者的界限也并不是十分明显的。所以，两者又可以统称为偷、漏税。

世界上许多国家对偷税都有法律规定。我国对偷税的法律规定也与国外大体一致。《中华人民共和国税收征收管理法》第40条对偷税作了比较明确的规定和解释：“纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或少缴应纳税款的，是偷税。”综上所述，偷税的基本特征是非法性和欺诈性，所以也可称之为税收欺诈（Tax Fraud）。偷税与节税相比，二者的区别是非常明显的，前者违反法律，后者则是法律规定所许可的；前者是对确立的纳税义务隐瞒作假，后者则是在纳税义务确立之前所作的经营、投资、理财的事先筹划与安排。

（2）骗税。

骗税是指企业或个人以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款。《税收征管法》第66条规定，对这种行为，由税务机关追缴其骗取的退税款，并处骗取税款1倍以上5倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。税务机关可以在规定期间内停止为其办理出口退税。

（3）抗税。

抗税是所有违规行为中手段最恶劣、情节最严重、影响最坏的行为。它是指负有纳税义务的个人或法人，故意违反税收法律、法规，采取暴力、威胁方法拒不缴纳税款的行为。

（4）欠税。(www.xing528.com)

欠税是指超过税务机关核定的期限，没有按时缴纳税款、拖欠税款的行为。纳税期限指实体法中规定的纳税期限。欠缴税款既影响国家税款的及时入库，又侵占了国家税款，破坏了税法的严肃性，应承担法律责任。

以上这些行为都是法律所不允许的，违者将受到法律的惩罚。与上述行为不同，纳税筹划却是在合法前提下的节税行为。因此，我们要区分清楚违法和合法的节税方法，避免承担不必要的法律责任。

3．避税是不违法的行为

避税（Tax Avoidance）是个常常引起人们争议的概念。一般认为，避税是指纳税人以不违反税法规定为前提而减少纳税义务的行为。荷兰国际财政文献局对避税下的定义是：“避税一词指的是用合法手段以减少税收负担。该词含有贬义，通常表示纳税人通过个人或企业活动的巧妙安排，钻税法上的漏洞、反常和缺陷，谋取税收利益。”

从上述定义来看，一方面，避税与偷税无论是从动机还是最终结果来看，两者之间无绝对明显的界限。但是，避税与偷税毕竟是两个不同的概念，其重要区别在于是否非法。避税是利用税法中的某些漏洞或税收鼓励来达到减轻税负的目的，因而并不违法。而偷税则是非法的，是违法犯罪行为。另一方面，避税是钻税法的空子，利用税收漏洞，有悖国家税收政策导向，不符合道德上的要求。避税与节税相比，主要的区别在于，前者虽不违法，但有悖于国家税收政策导向和意图；而后者则是完全合法的，甚至是税收政策予以引导鼓励的。

台湾地区在税务上将避税分为“正当避税”与“不正当避税”两类。所谓“正当避税”，就是国际上流行的节税或税收筹划的概念。例如，有人针对烟草税，采取了少抽烟多吃水果的行为，这在客观上是一种避税。但这种避税是正当的，因为限制吸烟本身就是国家法律的意旨所在，几乎所有的国家都曾做过“吸烟有害健康”的广告。少吸烟自然少负担税收，但少吸烟也符合政府的政策导向。所谓“不正当避税”，即上述狭义上的避税。尽管纳税人乐此不疲，可是税务机构还是要通过完善税制和加强征收管理的途径加以堵塞。例如，某人针对政府课征遗产税，在生前尽量把财产分割出去，这是不正当的避税。因为这种行为背离了政府的政策导向和意图，所以许多国家在课征遗产税的同时兼行赠予税，借以堵塞人们生前分割财产规避税负的漏洞。

总之，避税在当今世界经济活动中已是一种普遍现象。不论纳税人钻不钻税法空子，只要合法或不违法都是在法律许可范围内的。

为了让您加深对偷税、漏税以及节税这几个概念的认识，下面我们举几个例子来逐一加以说明：

［例1］某大型工贸公司拥有众多子公司和分支机构，其中有一咨询部不是独立纳税人，但开有自己的银行账户，它所取得的咨询费收入长期不入总公司账，这样，该项收入就逃避了应该缴纳的营业税，其净额也就逃避了该缴纳的所得税。这种行为，显然属于违反税法的偷税行为。

［例2］我国《税法》规定：“三来一补”（即来料加工、来样加工和装配、补偿贸易）企业在初办3年内免征营业税和所得税。其政策意图是为增加国内就业和国内加工工艺水平的提高而鼓励该类企业的发展，考虑到新办企业起步时困难较多，有必要利用税收手段进行扶持。结果不少纳税人钻税法空子，通过不断更换厂牌以延长免税期。据调查，深圳市十多年来累计登记开办“三来一补”企业近万家，但实际经营的只有2／3。另外的1／3除极少数转产或停产外，大多数是在3年免税期满时，通过换招牌又变成了新办企业，从而再次享受免税待遇。像该企业的这一行为，形式上并没有违反税法，但实质上是钻了《税法》对新办企业缺乏严密界定的漏洞。这类行为属于避税范畴。

［例3］我国《外商投资企业和外国企业所得税法》规定：“设在经济特区的外商投资企业，在经济特区设立机构、场所从事生产、经营的外国企业和设在经济技术开发区的生产性外商投资企业，减按15％的税率征收企业所得税。设在沿海开放区和经济技术开发区所在城市的老市区的生产性外商投资企业，减按24％的税率征收所得税。”这一规定的立法意图是为了引进外资和国外先进技术，以经济开放带动我国经济的发展。有一家香港投资机构欲往内地投资，考虑到我国上述区域性税收倾斜政策和深圳毗邻的香港的地理位置，经过全面权衡决定在深圳投资设厂，其好处之一是可以享受我国的税收优惠待遇。像上述投资机构的这一投资行为，尽管其本身是为了获得最大投资收益，但符合我国税法的立法意图，为我国政府所鼓励，可归属于节税范围。