理论分析与研究假设探析

向掌握更多经营信息的下级经营业务单元授权从而提高决策效率是分权管理的核心。会计分权的内在逻辑就在于通过赋予下级经营业务单元更多的设计和运营会计信息系统的权力，建立一套以下级经营业务单元为中心的会计信息系统，从而为企业的管理决策提供更多与决策相关的会计信息（邓博夫等，2016）。值得说明的是，从Indjejikian和Matějka（2012）具体度量会计分权的各维度可知，其所定义的会计权力包括经营业务单元在多大程度上自主决定制造费用和销售成本的分配，以及内部转移定价等，基本上与管理会计相关。因此，本书所指的会计分权并不与当前企业普遍所建立的财务共享服务中心相互矛盾，后者主要将与会计核算相关的权力向上收归，正是由于后者的存在将经营业务单元的会计人员从传统的财务核算业务中解放出来，给予了会计人员将工作重心向服务于管理决策转变的可能。

也正如引言所述，无论是会计人员的这种角色转变，还是企业的会计权力配置模式均内生于企业的实际需求，而企业组织形式以及管理实践发生变革不仅要受企业内部因素的影响，还受到外部因素的催生，其中经营环境不确定性是最为重要的外部影响因素之一（Baines and Langfield-Smith，2003）。以往研究普遍基于管理权变理论（Contingency Theory）解释这种由经营环境不确定性等外部因素对于企业管理实践变革的影响。所谓权变理论是指每个组织的外在环境条件、内在要素以及进入市场的禀赋都各不相同，在管理实践过程中并不存在普遍适用的管理方法，企业的管理决策应该在综合考虑企业外部环境以及内部资源的前提下随机应变。（Anthony，1965；O‘Connor等，2004）。基于权变理论，以往研究均表明，随着经营环境不确定性的增加，上级单位越发难以掌握下级经营业务单元经营的完备信息，为了提升管理效率，企业一般会采取分权管理的模式（Baines and Langfield-Smith，2003；Indjejikian and Matějka，2012；邓博夫等，2016）。

因此，回到服务于经营业务单元的会计人员的工作来讲：一方面，随着经营环境不确定性的增加，上级经营业务单元逐渐将会计权力配置给下级经营业务单元，这种权力的下放赋予了会计人员更大的管理会计自主权力，正是由于这种自上而下的会计权力下放迫使服务于经营业务单元的会计人员必须通过更好地收集和掌握与管理相关的信息，从而更好地履行自身的这种自主权力；另一方面，也正是由于经营环境不确定性的增加，服务于经营业务单元的会计人员需要适应并提供更具经营决策相关性的会计信息，因此也迫使其需要更好地收集和掌握与管理相关的信息。再从会计信息系统本身的两大功能来讲：高度集权的会计信息系统，更多地履行控制职能，满足上级单位对于下级单位的约束需求，监督经营业务单元的受托责任，而分权的会计信息系统更适用于有较多经营自主权的经营业务单元，为提供更多的与决策相关的会计信息服务，帮助经营业务单元更好地分配资源，创造价值。

研究假设1：随着经营环境不确定性的增加，上级单位会赋予下级经营业务单元更多与管理会计相关的自主权力，从而迫使会计师更多地收集和掌握与管理相关的信息。

在研究假设1成立的条件下，获得更多会计自主权力，并更多地收集和掌握与管理相关信息的会计人员必将更多地从事与管理会计相关的工作，对收集和掌握的与管理相关的信息进行加工和重构，从而帮助下级经营业务单元更高效地分配和使用资源，甚至直接参与下级经营业务单元的管理决策中去。换而言之，会计分权的存在迫使会计人员的会计工作必须以服务管理决策为导向，会计师的角色更具有管理会计师的特征。Jarvenpaa（2007）将管理会计的管理导向定义为，对于企业管理决策与控制提供增量价值的意愿和能力。顾名思义，以管理为导向的会计师其实就是指管理会计师或者从事管理会计的人员。(www.xing528.com)

会计师的工作重心如何从被动地提供会计信息向主动地提供管理决策支持信息转变？导致这种转变的原因是什么？以往研究已经做出了较多的讨论，如新管理会计技术的引入（Friedman and Lyne，1997；Vaivio，1999）、信息技术的引入（Caglio，2003；Scapens and Jazayeri，2003；Dechow and Mouritsen，2005；Jack and Kholeif，2008；Granlund and Malmi，2009）、组织内部管理方式的转变（Granlund and Lukka，1997）以及社会公众文化中管理会计师形象的转变（Burns and Scapens，2000；Burns and Baldvinsdottir，2005；Burns等，2009）。然而，从管理会计师自身来讲，Hopper（1980）认为，管理会计师的角色除了受到对自身会计角色认识不清的影响，还要受作用于组织分权管理模式。Jarvenpaa（2007）提及了组织的去中心管理对管理会计师角色转变的影响，但并未给出相应的理论解释与实证检验。Goretzki等（2013）也认为组织内部各种制度共同影响着管理会计师角色的转变，其中，分权化的组织管理模式发挥着重要的作用。

本书所探讨的会计师角色转变，其本质就是一种工作重心的转变，这种工作重心转变体现在会计师的工作更多地由传统的财务核算调整到管理会计工作，从而为经营业务单元管理工作服务（Pierce，2007；Coad and Herbert，2009；Fauré and Rouleau，2011）。会计师更好地服务于经营业务单元的管理决策，甚至直接参与到经营管理决策中的必要条件是会计师本身必须为管理决策提供具有增量价值的信息，这客观要求会计师通过管理会计方法和程序对搜集和掌握与管理相关的信息进行加工和重构。再从会计实践来看，会计师要真正实现服务于经营业务单元的管理决策，也必须通过管理会计方法和程序对收集和掌握的与管理相关的信息进行加工和重构，如编制项目预算表、提供成本核算与控制信息，帮助进行业绩评价等。

研究假设2：随着会计师更多地收集和掌握与管理相关的信息，会计师将更多地从事与管理会计相关的工作活动，从而更好地服务于企业的经营管理决策。