情境因素、会计分权与管理会计师角色转变

市场环境的改变使得企业的边界不断发生着变化，为了更好地融入市场，持续培育竞争优势，企业必须建立一套与外部环境相适应的内部制度，从而降低交易成本，保证资源的配置效率。企业内部制度设计中最重要的就是组织内部权力结构的设计与划分，即企业应当如何变革内部组织权力结构以适应经营环境的变化。更深层地看组织内部制度设计，随着组织权力结构的变革，企业的一系列管理实践也会随之发生相应的转变。其中，会计信息系统的设计更是需要适应这种由外在压力而催生的组织权力结构变革，如在经营环境不确定性较大的情境下，下级经营业务单元会从上级经营单位获得更多的会计权力配置（Indjejikian和Matějka，2006，2012；邓博夫等，2016）。根据Indjejikian和Matějka（2012）的理论，作为当前较为流行的会计定义，信息系统观对于会计的诠释并不完备，其忽略了会计实则也可以被解释为一种企业内部的权力分配机制，这种权力分配机制根植于财务信息的占有和获取的权力，其关键在于不同层级的会计信息系统设计应当服务的重心，或者下级经营业务单元拥有多大程度的设计与运营会计信息系统的自主权力，即会计分权（Accounting Decentralization）。具体而言，如当前普遍存在的集团内财务共享服务中心，其目标就是要建立一个自上而下的统一会计核算和报告信息系统。进一步而言，财务共享服务中心的设立并非是要打破会计主体假定，而是将传统的会计核算和报告工作收归并统一到企业的最高层级，从而精简会计核算人员，厘清财务程序，从而达到降低财务成本的目标（何瑛和周访，2013）。在这种情况下，服务于下级经营业务单元的会计人员（或财务人员）就必然面对自身工作重心转变的挑战：为了帮助经营业务单元更有效率地分配资源，服务于经营业务单元的会计人员就必须将工作重心从服务于上级经营单位控制转型为服务于经营业务单元管理决策，相应地其工作内容也必然从财务核算转向为管理服务的管理会计工作。回到会计人员本身的角色来讲，会计主要面对的是纷繁复杂的数据工作，媒体和公众对会计存在一定的偏见，认为会计工作枯燥乏味，甚至戏称会计师为“数豆子的人”，而忽视了会计的价值创造能力（张连起，2001；Friedman and Lyne，1997，2001；Smith and Briggs，1999）。这甚至引起了学术界对于管理会计技术和方法本身的质疑，如Johnson和Kaplan（1987）就认为管理会计技术和方法的陈旧已与实际管理工作脱节，管理会计工作失去了相关性。20世纪末至21世纪初，会计师的“商业合伙人”新角色引起了管理学界和实务界广泛的探讨和肯定（Warren等，2009）。所谓“商业合伙人”就是指会计师在组织经营管理中应以管理为导向，将工作的重心由传统的信息收集向主动为管理决策提供信息支持转变。“商业合伙人”的新角色不仅是当前会计界对于重塑管理会计师角色的一个共同愿景，也是当前整个会计行业对于提升会计地位和水平从而为企业创造更多价值的期望。比如，作为我国会计工作顶层设计单位，财政部就于2014年10月发布了《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》，并相应发布了一系列指引，旨在帮助我国会计行业更好地发展管理会计，会计从业人员更好地理解管理会计，从而帮助企业更好地分配资源，创造价值。实务工作方面，我国当前也出现了“业财融合”等概念，强调前端会计人员必须充分掌握企业的业务特征，实现会计与业务的协同与融合，更好地服务于企业的实际经营管理。

通过以上分析可知，会计人员的这种角色转变不可能外生于企业的实际需求，研究会计师在企业内部经营管理中的角色，不可孤立于组织内部权力分配情况，特别是会计信息系统设计的情况。基于此，本书通过问卷调查的方法，从经营环境不确定性所催生的企业内部会计分权的角度，观察会计师工作重心的转变，从而帮助我们更好地理解管理会计师角色如何内生于企业内在需求。

本章的研究贡献可能在于以下两个方面：一方面，从理论和文献积累来看，本书将Indjejikian和Matějka（2012）所研究的会计分权经济后果扩展到会计人员身份特征这一层面。另一方面，从现实意义来讲，本书从经营环境不确定性和企业会计权力配置的角度展现了我国会计人员的工作重心是如何受到外部因素的驱动逐渐发生转变的，对企业会计人员管理工作转型升级具有一定的指导意义。(www.xing528.com)

本章剩余部分安排如下：第二部分是理论分析并提出本章的研究假设；第三部分为本书的研究设计，构筑结构方程模型，介绍论文问卷设计、发放与回收情况；第三部分报告并分析本书实证研究的结果；第四部分是本章的研究结论。