问卷设计方法及会计分权维度

本书使用问卷调查方法收集数据，作为后面章节实证检验的数据来源。因为本书的研究主题属于企业内部管理的管理会计问题，无法直接从公开渠道获得研究所需的数据，并且涉及企业所处外部经营环境、内部经营与会计分权管理程度、管理会计师角色以及管理会计信息决策有用性等难以用公开数据衡量的变量，因此采用问卷调查方法能够更加有效地检验理论模型，探索企业管理会计现象的一般规律。采用问卷调查方法研究管理会计问题，是当前管理会计学术界较为普遍的研究方法（Van der Stede et al.，2005，2006），也取得了丰硕的研究成果，对我们认识企业管理会计实践大有裨益。但是，近年来问卷调查方法在管理会计研究中的应用受到了学术界颇多的质疑，主要的质疑点就是运用问卷调查方法获取的数据的质量不高、可重复性不强，其科学性受到了严重的威胁（Young，1996；Zimmerman，2001a）。当然，任何一种科学研究方法都有其适用性和局限性。问卷研究虽饱受批评，但是由于其在汇集不同个人、组织以及社会的行为与功能方面具有不可替代的优势，所以依然受到了管理学研究者的推崇（Zimmerman，2001b）。综合说来，研究者只能在特定的学科中不断地改善研究方法，通过提高数据获取过程的科学性来提高研究数据的质量，从而使得研究结论更加贴近现实世界。

为了保证研究数据的质量，本书在问卷设计过程中充分重视已有调查问卷的理论基础、我国企业的管理实践及所依托的自然科学基金研究团队的修改建议，将调查问卷的设计过程具体细分为以下三个阶段：

第一，大量阅读会计分权、管理会计师角色和管理会计信息决策有用性相关的中英文文献，系统梳理该领域研究的基本范式，初步确定本书实证研究的理论框架（如全书第三章所示），并设计本书实证研究所依托的问卷。

本书核心的研究变量主要涉及了三大方面，会计分权程度与管理会计师角色，以及最终的落脚点也即本书最终的被解释变量管理会计信息的决策有用性。如文献评述部分所述，因为会计分权的概念最早是由Indjejikian and Matějka（2012）提出的，研究者在文章中也包含了调研中使用的量表，以供后续研究参考。因而，本书量表中会计分权（在后文实证中，变量简写为AccountDec）以及经营分权（在后文实证中，变量简写为OperationalDec），两大变量充分参考了Indjejikian and Matějka（2006，2012）的设计。具体说来本书的会计分权（AccountDec）包含了七个维度的题项，这些问题从不同侧面度量了经营业务单元管理层与管理会计师可以独立自主设计会计信息系统的权力。本书的经营分权（OperationalDec）的设计与以往在会计文献中的设计是相一致的（Inkson et al.，1970；Ghoshal and Nohria，1989；Abernethy et al.，2004）。本书的量表中关于经营分权共包含了十一个具体的题项，这些题项涵盖了市场决策权（Marketing）、财务决策权（Financial）、经营决策权（Operating），以及采购决策权（Purchasing）。这里值得注意的是，经营分权中的财务决策权与会计分权二者既有关联又有区别的，二者的关联是都属于广义的会计权力，二者的区别是，经营分权（OperationalDec）中的财务决策权是指管理层与会计师自主决定投融资的权力，而会计分权（AccountDec）是指经营业务单元自主决定会计信息系统的设计与运营的权力。

以往关于管理会计师角色研究的文献普遍以实地案例研究为主（Jarvenpaa，2007；Goretzki et al.，2013），也有少量研究开始通过问卷调查从大样本上检验管理会计师的角色问题（Malmi and Granlund，2009；De Loo et al.，2010）。从问卷研究内容来看Malmi and Granlund（2009）研究的重点在于各类管理会计工作在企业经营管理中的地位，而De Loo et al.（2010）的研究重点在于当前管理会计师在组织经营管理活动中对于不同经营管理活动的参与程度，不仅涵盖了管理会计工作，同时还涉及了经营管理工作。具体说来，De Loo et al.（2010）的研究的核心思路是以从以往文献中提炼总结出的管理会计师的具体37个工作作业作为研究的基础（Activities-Based），通过因子聚类（Cluster Analysis）分析将管理会计师的工作分为了五个因子，包括内部经营分析（Internal Analysis）、内部报告（Internal Reporting）、外部报告（External Reporting）、风险管理（Risk Management）以及维护保障管理控制系统（Maintaining Management Control System）。本书认为，传统的管理会计工作乃至管理会计师在企业经营管理中的地位的逐步提升，必须从传统的被动信息收集整理者逐渐转变为主动的以管理为导向的“商业合伙人”，本书基于Gross et al.（1956）、Hopper（1980）管理会计师角色的维度将管理会计师在组织经营中的角色分为四点要素，也即本书所设计的四个测度管理会计师角色的维度，包括：第一，要求管理会计师充分理解管理会计这项工作在组织经营活动中的重要地位，并了解自己在经营管理活动中应该扮演什么样的角色，即管理会计师角色清晰度（MARoleClarity）；第二，管理会计师是否充分理解所处经营业务单元的管理层的各种信息需求，从变量上衡量即为管理会计师与经营业务单元管理层之间的信息不对称程度（MAInforAsy）；第三，管理会计师在充分了解自身所应该扮演的角色以及管理层的信息需求后，实时开展管理会计工作以为管理层经营决策提供有用的信息，即管理会计工作参与度（MAWJointy）；第四，以管理为导向的管理会计师，客观上还要求管理会计师更多地了解并参与企业的日常经营管理活动中，即管理活动参与度（MWJointy）。更多关于本书管理会计师角色方面的量化指标的设计理念与参考文献在此不赘述，而将在本书的第5章，具体研究到会计分权与管理会计师角色之间的内在关系时再详细展开。

本书最终的被解释变量为管理会计信息决策有用性。回顾以往文献发现，研究管理会计信息决策有用性，既可以从具体的管理会计信息入手，如预算信息、成本管理信息以及业绩评价信息等的角度切入，也可以从管理会计信息整体的特征进行验证（Chenhall and Morris，1986；Ni et al.，2012）。本书参考Chenhall and Morris（1986）将管理会计信息决策价值分为管理会计信息的视野范畴（Scope）、及时性（Timeliness）、整体性（Integration）以及综合性（Aggregation）四个维度。这是基于以下几点考虑：首先，从研究内容上讲，本书研究的是在经营管理中会计分权与管理会计师在由传统被动信息收集者向“商业合伙人”转化过程中对于管理会计信息整体的影响，并非针对某一特殊类别的管理会计信息。其次，从研究思路来讲，会计分权是一种自上而下，由上级单位向下属经营业务单元所分配的权力，Chenhall and Morris（1986）研究的是经营分权下，经营业务单元管理会计师向经理层提供的管理会计信息的决策有用性，与本书研究的基本思路是一致的。最后，从变量本身的意义来讲，如上一章的理论分析指出，随着会计分权的增大，管理会计师理所当然地会获得更大的自主权力，管理会计师更容易从传统的“数豆子的人”转化为“商业合伙人”，从而为所在经营业务单元管理层提供对决策有用的会计信息。因此信息的视野范畴、及时性都有可能提升，同时以经营业务单元为中心的MAS系统设立，也有可能增强管理会计信息的整体性和综合性。

所谓的管理会计信息视野范畴（Scope）是指，管理会计的信息应该至少包括三个特征维度：其一，专注性（Focus），这指信息与包括组织内部与外部环境的相关程度；其二，量化性（Quantification），这指信息是否包含足够的货币非货币数量化信息；其三，时空性（Time Horizon），这指信息是否包含足够的历史信息（Historical or Ex-post）或者未来信息（Future，ex ante）（Gorry and Morton，1971；Dermer，1973；Matthews，1976；Ghymn and King，1976；Gordon and Miller，1976；Larker，1971）。传统的MAS提供的信息专注于提供关于组织内部的信息，注重以货币量化，并更倾向于面向过去。然而，更广阔的MAS视野范畴则是指其提供的信息是否包含环境因素，包括经济因素（如GDP增长率、市场总销售额以及企业所占市场份额）和非经济因素（如人口结构特征、消费者偏好、竞争行为、技术进步等）。更广阔的MAS视野范畴也应该包括非货币量化的外部环境信息（Gordon and Miller，1976）。更广阔的MAS视野范畴还应该提供对于未来不确定性事务发生的可能性情况。

管理会计信息及时性（Timeliness）通常是指，基于管理层产生信息需求和定期呈报两种情况，MAS是否可以系统性地组织并报告管理会计信息。管理会计信息的及时性有助于管理层迅速地对当前状况做出迅速的反应。

管理会计信息综合性（Aggregation）是指MAS提供的管理会计信息经过多大程度的综合加工。管理会计信息的一种综合性是指，呈报的信息是只包含了未经任何处理的原始数据，还是包括了以责任中心或者部门为单元差别呈报的信息，即管理会计信息基于时间和空间的信息加工处理的程度。另一种管理会计信息的综合性是指，MAS提供的信息是否根据决策的模型进行模拟加工和处理，包括了资本预算决策中所使用的现金流折现模型，财务预算中常使用的线性规划和数据模拟，成本信息中的本量利分析。当前的研究表明，综合的管理会计信息是时间和空间上的组合对为管理决策服务。(www.xing528.com)

管理会计信息整体性（Integration）是指MAS提供的管理会计信息是否可以有效地涉及经营业务单元内部的各个部门。在经营业务单元层面，组织控制的一个重要问题就是如何协调各个部门之间的行动。管理会计信息的整体性可以帮助业务单元管理层更好地决策，在经营业务单元内合理分配资源、协调步伐以完成经营目标。

本书调查问卷分别设计了环境不确定性（Envior Uncer）、政府干预（GovernInter）、市场竞争程度（Market Competition）、组织内部依存度（Interdependence）以及组织创新（Innovation）等变量以进一步挖掘与本书研究主题相关的因素，作为本书后续研究的基础。此外，为了保证本书研究的质量，控制被调查对象的个体差异，本书研究问卷还参考以往文献设计了公司规模（Size）、是否上市公司（List）、产权性质（Stateownership）等公司基本信息，以及问卷调查填表人的基本信息（O'Connor et al.，2004；文东华，2012；Ni et al.，2012；诸波，2013）。样本各部分衡量表明及具体参考文献如表3.1所示。

表3.1　问卷量表代码、衡量变量名称及参考文献

续表

续表

第二，将本书重点研究的四个变量的测量量表在课题组内部进行讨论，课题组由两位教授、两位副教授和六位博士生组成，课题组研究话题集中在管理会计实证研究领域，而且对问卷调查方法和管理会计相关问题具有较为深入的研究。在课题组讨论的基础上，仔细修改各变量题项及其措辞，形成问卷初稿。随后于2013年10月对问卷初稿进行试调查，调查对象包括4位企业管理人员，并请他们就内容熟悉程度、题项措辞的理解程度、问卷的篇幅长短、回答所需时间等问题给出反馈意见。根据这些反馈意见，再次对问卷进行修改，尽量将问卷措辞修改为实务界人士容易理解的词句，整个问卷的长度压缩到9页，大概30分钟的时间就可以完成问卷的填写。

第三，选择具有代表性的企业进行实地调研。在实地调研的过程中，分别选择了一家国有企业和一家民营企业的财务负责人，进行了一个小时左右的实地访谈，同时邀请他们对我们初步设计的问卷进行评价并提出修改建议。由于国内外文化和企业经营机制的差异，根据实地访谈数据和变量的理论内涵，对各研究变量下的部分题项进行了适当的修改和补充。

第四，谨慎地选择研究样本的Likert值范围。传统的调查问卷一般采用5点或7点计分制。但是，Chen（1995）发现，在问卷调查过程中，处于不同文化背景下的被调查者，其回答问题的心理倾向是不同的。奉行儒家文化的东亚国家，如中国、日本等，崇尚中庸之道。如果采用西方国家问卷调查普遍使用的奇数Likert量表，则东亚国家的被调查者倾向于选择位于中间的数值（刘海建和陈传明，2007；诸波，2013）。基于这点考虑，国内不少学者采用偶数Likert量表进行问卷调查，如陈永霞等（2006）、刘海建和陈传明（2007）均采用6点Likert量表。目的是让被调查者能够在3与4之间做出较为明确的心理判断，提高研究数据的质量。