管理会计师角色研究综述与实地调研分析

在很长一段时间内，西方的管理会计师就常常被媒体调侃为“数豆子的人（Bean Counter）”。这其实是由于管理会计师乃至整个会计师团体的工作都是与“枯燥乏味”的数据打交道，即无法像职业律师和职业医生那样较多直接接触公众，也无法像企业CEO那样作为企业的形象被推向前台，形成良好的职业形象。这就决定了管理会计师确实难以使公众感性地体会到管理会计的重要性，也难以摆脱给公众留下呆板守旧的印象。当然，用“数豆子的人”来形容管理会计师肯定是有失偏颇的，一般认为，管理会计师是指在组织内部从事着以预算、成本控制以及业绩评价为基本工作的会计师，这些工作显而易见都是现代企业有效经营的关键。那么，究竟什么是管理会计师呢？应该如何定义管理会计师在组织经营管理中的角色呢？Atkinson et al（2004）、Verstegen et al.（2007）以及De Loo et al.（2010）都延续了Anthony and Young（2004）对管理会计师的定义：管理会计师在组织实现其经济、社会以及（或者）财务目标的管理中发挥着支持与建议两大作用，其中支持作用具体包括了设计与维护管理控制系统和会计信息系统，以及信息的采购与收集。[7]Jarvenpaa（2007）认为，管理会计师就是组织内部，通过为企业管理层经营决策和管理控制提供特定的信息以辅助经营决策，从而为组织不断地创造增量价值的会计师。近些年来，随着全球范围内企业的发展壮大、经营业务的逐渐复杂化以及信息化对于企业的冲击，管理会计这项工作在组织经营管理中的地位越来越凸显，职业化、专业化管理会计师的社会需求也越来越大，甚至形成了巨大的职业缺口。同时，管理会计的专业学术团体包括各类管理会计师协会也一直都很重视管理会计师这项工作在媒体和公众之间的形象重塑，努力地为管理会计师正名。IMA（2001）调查表明，尽管亚洲经济危机后，全球经济遭遇了衰退，但是IMA成员2001年的平均报酬仍然比2000年增长了6 ％，这种显著的增长趋势从1992年起就持续至今。CIMA（2013）调查显示高收入人群中CIMA考试全科合格者的人数是管理级学员人数的接近两倍。IMA（2012）报告也表明，美国次级贷款危机爆发以后，全球经济普遍下滑，表现为全球需求不足，新兴市场增长速度放缓，企业要度过此次危机，CEO必须将经营管理的重点转移到对内合理的分配资源，对外提升客户满意度上来，这就给予了管理会计师良好的发展空间。管理会计师应当站在CEO的角度，重新审视管理会计工作的重点，辅助CEO有效分配资源应对市场变化，度过危机。[8]CIMA的首席执行官查尔斯迪利也认为管理会计师可以给公司带来竞争优势。具有前瞻眼光的企业领导人，应该看到管理会计师能够充分运用各种商业智能及信息情报的能力。管理会计师的迅速崛起，管理会计师应以管理为导向的理念，很快引起了学术界的高度重视，学术界开始将这种崭新的管理会计师角色，重新定义为“商业合伙人（Business Partner）”（Bougen，1994；Friedman and Lyne，2001）。管理会计职业（The Management Accounting Profession）的转变很快引起了研究者的关注（Russell et al.，1999；Burns and Yazdifar，2001；Burns et al.，2003；Baldvinsdottir et al.，2010）。Sorensen（2009）为此曾强调，各类与会计实务相关的媒体（包括杂志和报纸等）已经越来越关注管理会计师在实务中是否能协助经理人发挥管理职能。甚至有学者干脆直接指出，管理会计师这个职业当前在公司经营管理中已经进化成为管理团队的一员（Granlund and Lukka，1998）。然而，IMA报告（2007）和Lambert and Sponem（2012）的调查都表明，现代管理会计师正在逐步从传统的信息提供者向“商业合伙人”转型，虽然从当前管理会计发展水平来看，也并非所有企业会计师将自身定位为商业合伙人，但是“商业合伙人”作为管理会计师的未来职业的发展方向，也已悄然成为学术界和实务界的一种共识。

遗憾的是，当前学术界对于管理会计师角色由传统“数豆子的人”转变为“商业合伙人”内在机理，以及受到哪些因素的影响当前实证研究还稍显不足。这源于两方面的原因：一方面管理会计师“商业合伙人”的概念提出较晚，相应的研究起步也较晚；另一方面，如Pierce and O'Dea（2003）所述，以往的研究主要关注于管理会计信息使用者（Perceptions of users），而对信息编报及分析者（Perceptions of designers/Analysts）却少有涉及（Weitzel and Graen，1989）。Hopper（1980）认为，管理会计师在经营业务单元中需要同时扮演两种角色，一种是“簿记员角色（Book-keeper Role）”，一种是“服务员角色（Service Role）”，其实这种描述与“数豆子的人”和“商业合伙人”本质是一样的。前者主要强调管理会计师的核算职能，后者主要强调其决策支持职能。Byrne（2010）通过实地研究发现并强调，管理会计师的角色冲突往往会削弱其向管理层提供信息的质量，组织内对管理会计师定位的模糊也将直接导致管理会计师在工作中无法象管理层及时输送有用的管理会计信息，最终将影响管理层的决策效率，降低企业管理绩效，管理会计师的角色问题对于现代组织经营管理来说至关重要。研究管理会计师在组织经营管理的角色的前提是从历史角度，厘清管理会计师职业发展的历程，回顾管理会计师职业发展的历程又绕不开管理会计实践的发展历程。(www.xing528.com)

因此，本节具体分三部分回顾并讨论管理会计师角色的研究与真实环境中管理会计师的工作。第一部分回顾管理会计师角色的历史演进过程；第二部分回顾并评述管理会计师角色相关研究文献；第三部分通过实地调研，客观展现我国管理会计师与管理会计工作的真实现状。