短期经营决策分析中的成本概念

确定最优方案是短期经营决策分析的最终目的。但是，选择最优方案的标准是在比较分析不同备选方案时，需要计算各个备选方案的收入和成本。管理会计中用于决策分析的成本概念与传统的成本概念既有区别又有联系。具体来说，短期经营决策分析中涉及的成本如图5.4所示。

1）差量成本

差量成本也称差别成本，管理会计中的差量成本主要是指企业在进行经营决策时，一个备选方案的预期成本与另一个备选方案的预期成本之差。这种差异主要是因为生产能力利用程度不同造成的。与差量成本项对应的主要是差量收入和差量利润。三者相互结合，可有效应用于多种决策方案的评价。诸如生产决策、定价决策。

【例5.1】　客满意公司全年需要1 500件A零件，可以外购也可以自制。如果外购，单价为5元；如果自制，则单位变动成本为3元，固定成本1 000元。外购或自制决策的成本计算，见表5.1。

图5.4　短期经营决策分析中涉及的成本示意图

表5.1　外购或自制A零件成本计算表

2）边际成本

边际成本是指在企业的生产能量的相关范围内每增加或减少一个单位产量所引起的成本变动量。当业务量的增量为一个单位时，边际成本等于单位产品成本。但是边际成本与变动成本是有区别的。当产量在相关范围内变化时，固定成本在相关范围内保持不变，边际成本等于单位变动成本；当产量不在相关范围内变化时，固定成本会发生变化，边际成本则不等于单位变动成本。

此外，存在两个重要的关系：边际成本与平均成本之间存在一个重要关系，即当某种产品的平均收入与边际成本相等时，平均成本最低。边际成本和边际收入之间也有一个重要关系，当某种产品的边际收入与边际成本相等时，也就是边际贡献净增额为零时，企业实现的利润最多。这两个规律性的关系对企业经营决策和提高经济效益具有重要指导意义。

【例5.2】　产量、总成本、边际成本之间的变动关系见表5.2。

表5.2　产量、总成本、边际成本关系表

由表5.2可知，当产量从20件增加到23件时，在相关范围内固定成本不随产量变化而只是变动成本随产量变化，此时的成本变化就是边际成本；当产量从23件增加到24件时超出了原来的相关范围，增加固定成本，而后边际成本又变成固定数值3，在新的相关范围内随单位产量的增加而增加。

由此可以看出，边际成本和变动成本是有区别的。当产量在相关范围内变化时，边际成本等于单位变动成本。

3）机会成本

机会成本是指在使用资源的决策分析过程中，选取某个方案而放弃其他方案所丧失的“潜在收益”。由于经济资源的稀缺和多种选择机会的存在，将有限的资源用在一个方面就不可能同时用在另一方面。因此，次优方案的可能收益作为最优方案的损失，作为在决策时要考虑的一个重要因素来分析，可以全面评价决策方案的得失关系。

【例5.3】　客满意公司现有一空闲的生产线，既可以用于甲产品的生产，也可以用于出租。如果用来生产甲产品，其收入为40 000元，成本费用为18 000元，可获净利22 000元；用于出租则可获租金收入20 000元。

在决策中，如果选择用于生产A产品，则出租方案必然放弃，其本来可能获得的租金收入20 000元应作为生产A产品的机会成本由生产A产品负担。

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某企业有一笔闲置资金，如果用来购买设备，当年可盈利70 000元，也可入银行，每年得到利息50 000元，那么，企业主是否应将这笔钱用来购买设备？

4）相关成本和无关成本

相关成本是指与特定的决策方案相联系的、能对决策产生重大影响的、在短期经营决策中必须予以充分考虑的成本。如果某项成本只属于某个经营决策方案，即如果这个方案存在，就会发生该项成本，若该方案不存在，就不会发生这项成本，那么这项成本就是相关成本。(www.xing528.com)

与相关成本相对立的是无关成本。所谓的无关成本，是指不受决策结果的影响，与决策关系不大，已经发生或注定要发生的成本。如果无论是否存在某决策方案，均会发生某项成本，那么该项成本就是无关成本。

在短期经营决策分析过程中，不能考虑无关成本，否则，可能会导致决策失误。因此，了解和区分哪些是无关成本非常重要。

5）沉没成本

沉没成本是指过去已经发生并无法由现在或将来的任何决策改变的成本，是对现在或将来的任何决策都无影响的成本。一般而言，所有已经发生的成本对于决策来说都是无关的。

【例5.4】　客满意公司有一台旧设备要提前报废，其原始成本为10 000元，已提折旧8 000元，固定资产净值为2 000元，这2 000元的固定资产净值就是沉没成本。假设处理这台旧设备有两个方案可以考虑：一是将旧设备直接出售，可获得变价收入500元；二是经修理后再出售，则需支出修理费用1 000元，但可得1 800元。在进行决策时，由于旧设备固定资产净值2 000元属于过去已经支出再无法收回的沉没成本，因此不考虑，只将这两个方案加以比较，直接出售可得收入500元，而修理后可得净收入800元。显然，采用第二方案比采用第一方案可多得300元。因此，应将旧设备修理后再出售。

6）重置成本

重置成本也称现时成本或现行成本，是指目前从市场上购买同一项原有资产所需支付的成本。在短期经营决策的定价决策和长期投资决策的以新设备替换旧设备的决策中，需要考虑以重置成本作为相关成本。

【例5.5】　客满意公司2018年1月购进原材料甲材料200千克，购入价为每千克45元。假设5月中旬有某公司愿意以每千克50元全部买去。若按历史成本为基础来考虑，似乎每千克可获购销差价5元，共获毛利1 000元，但按管理会计观点，要做出正确的定价决策，必须以重置成本为根据。若5月在市场上该原材料甲材料的现时成本需52元，那么现以单价50元出售，不仅不获利，反而每千克亏损2元。

7）付现成本

付现成本是指那些由未来某项决策所引起的需要动用现金支付的成本。这类所指的现金是广义的现金，包括现金、银行存款和有价证券等。

【例5.6】　客满意公司计划进行A产品的生产。现有甲设备一台，原值50 000元，已提折旧35 000元，固定资产净值15 000元。生产A产品时，还需对甲设备进行技术改造，为此要追加支出10 000元。如果市场上有乙设备出售，其性能与改造后的甲设备相同，售价为20 000元。在是否改造旧设备的决策中，因为旧设备的固定资产净值属于沉没成本，不影响决策所以应将改造旧设备的付现成本10 000元与购买新设备的20 000元进行比较，从而做出正确的抉择：选择改造旧设备将比购买新设备节约支出10 000元。

8）专属固定成本

专属固定成本是指可以明确归属于企业的某种产品、某个批次、某个部门的固定成本。专属固定成本是与特定的产品或部门相联系的特定成本。它往往是为了弥补生产能力不足的缺陷，增加有关装置、设备、工具等长期资产而发生的。例如，在做采购材料决策时，到外地采购材料的差旅费支出就可以确认为采购方案的专属成本。

9）可避免成本和不可避免成本

可避免成本是由企业管理者的决策来决定其是否发生的成本，如广告费、职工培训费、管理人员奖金、研究开发费等。这些成本的开支数额一般是由企业的管理者根据计划期的具体情况和财务负担能力做出决定。

不可避免成本是为进行企业经营而必须负担的、不能改变的最低限度的成本，如厂房、设备等固定资产所提的折旧，不动产的税金、保险费以及管理人员薪金等，其发生与否与有关方案是否被选定无关。

【例5.7】　客满意公司在正常的生产能力范围内接受了某一特定订货，假定厂房设备的折旧费为50 000元，这部分折旧费就与特定订货的接受与否无关，不论该特定订货接受与否，原有厂房设备的折旧费照常发生。

不可避免成本因其不与特定方案直接相关，故在评价备选方案的经济性时可不予考虑。

10）可延缓成本和不可延缓成本

在短期经营决策中对某项已决定选用的方案推迟执行，还不至于对企业的生产经营产生重大影响，那么与该方案相关的成本称为可延缓成本，又称可递延成本。

不可延缓成本是指在短期经营决策中若对其暂缓开支就会对企业未来的生产经营产生重大影响的那部分成本。

【例5.8】　客满意公司原定于某月初开始扩建一条流水线，现经市场调查预测，该产品销售不畅，且公司资金紧张，经研究，决定推迟实施流水线扩建工程。这样，与该项工程有关的材料、人工等费用就属于可延缓成本。

【例5.9】　客满意公司过去一直将废水直接排放到企业附近的河里，环境污染严重。现决定安装防污废水处理装置，废水处理装置与相应的工程费用支出预计30万元，即使财力紧张，该方案也必须执行，否则政府会勒令公司停业。那么，与此方案有关的成本就属于不可延缓成本。