如何正确核算资本公积？

一、相关知识

（一）资本公积的概念与内容

1.资本公积的来源

资本公积是指企业收到投资者的超出其在企业注册资本（或股本）中所占份额的投资，以及其他资本公积等。其包括资本溢价（或股本溢价）及其他资本公积等。

资本溢价（或股本溢价）是指企业收到投资者的超出其在企业注册资本（或股本）中所占份额的投资。形成资本溢价（或股本溢价）的原因有溢价发行股票、投资者超额缴入资本等。

其他资本公积是指除资本溢价（或股本溢价）、净损益、其他综合收益和利润分配以外的所有者权益的其他变动。比如，企业的长期股权投资采用权益法核算时，因被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外所有者权益的其他变动（主要包括被投资单位接受其他股东的资本性投入、被投资单位发行可分离交易的可转债中包含的权益成分、以权益结算的股份支付、其他股东对被投资单位增资导致投资方持股比例变动等），投资企业按应享有份额而增加或减少的资本公积，直接计入投资方所有者权益（资本公积——其他资本公积）。

企业根据国家有关规定实行股权激励的，如果在等待期内取消了授予的权益工具，企业应在进行权益工具加速行权处理时，将剩余等待期内应确认的金额立即计入当期损益，并同时确认资本公积（其他资本公积）。企业集团（由母公司和其全部子公司构成）内发生的股份支付交易，如结算企业是接受服务企业的投资者，应当按照授予日权益工具的公允价值或应承担负债的公允价值确认为对接受服务企业的长期股权投资，同时确认资本公积（其他资本公积）或负债。

资本公积的核算包括资本溢价（或股本溢价）的核算、其他资本公积的核算以及资本公积转增资本的核算等内容。

2.资本公积与实收资本（或股本）、留存收益的区别

（1）资本公积与实收资本（或股本）的区别

从来源和性质来看，实收资本（或股本）是指投资者按照企业章程或合同协议的约定，实际投入企业并依法进行注册的资本，它体现了企业所有者对企业的基本产权关系。资本公积是投资者的出资中超出其在注册资本中所占份额的部分，以及直接计入所有者权益的利得和损失，它不直接表明所有者对企业的基本产权关系。

从用途来看，实收资本（或股本）的构成比例是确定所有者参与企业财务经营决策的基础，也是企业进行利润分配或股利分配的依据，同时还是企业清算时确定所有者对净资产的要求权的依据。资本公积的用途主要是转增资本（或股本）。资本公积不体现各所有者的占有比例，也不能作为所有者参与企业财务经营决策或进行利润分配（或股利分配）的依据。

（2）资本公积与留存收益的区别

留存收益（包括盈余公积和未分配利润）是指企业从历年实现的利润中提取的或形成的留存于企业的内部积累，来源于企业生产经营活动实现的利润。

资本公积的来源不是企业实现的利润，其主要来自资本溢价（或股本溢价）等。

（二）资本公积的账务处理

1.资本溢价（或股本溢价）的核算

（1）资本溢价

除股份有限公司外的其他类型的企业，其创立时，投资者认缴的出资额与注册资本一致，一般不会产生资本溢价。但在企业重组或有新的投资者加入时，往往会出现资本溢价。因在企业进行正常生产经营后，其资本利润率通常要高于企业初创阶段的资本利润率，同时，企业一般有内部积累，新投资者加入企业后，对这些积累也要分享，所以新加入的投资者往往要付出大于原投资者的出资额，才能取得与原投资者相同的出资比例。新加入的投资者多缴的部分就形成了资本溢价。

（2）股本溢价

股份有限公司是以发行股票的方式筹集股本的，股票可按面值发行，也可按溢价发行（我国目前不准折价发行）。与其他类型的企业不同，股份有限公司在成立时可能会溢价发行股票，因而在成立之初，就可能会产生股本溢价。

股本溢价的数额等于股份有限公司发行股票时实际收到的款额超过股票面值总额的部分。

在按面值发行股票的情况下，企业发行股票取得的收入应全部作为股本处理；在溢价发行股票的情况下，企业发行股票取得的收入等于股票面值部分作为股本处理，超出股票面值的溢价收入应作股本溢价处理。

发行股票相关的手续费、佣金等交易费用，在溢价发行股票时，应从溢价中抵扣，冲减资本公积（股本溢价）；如无溢价发行股票或溢价金额不足以抵扣相关的手续费、佣金等交易费用时，应将不足抵扣的部分冲减盈余公积和未分配利润。

2.其他资本公积的核算

本书以因被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外的所有者权益的其他变动为例，介绍其核算。

企业对某被投资单位的长期股权投资采用权益法核算的，在持股比例不变的情况下，对因被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外的所有者权益的其他变动，如果是利得，则应按持股比例计算其应享有被投资单位所有者权益的增加数额；如果是损失，则作相反的分录。在处置长期股权投资时，应转销与该笔投资相关的其他资本公积。

3.资本公积转增资本的核算

经股东大会或类似机构决议，用资本公积转增资本时，应冲减资本公积，并且按照转增前的实收资本（或股本）的结构或比例，将转增的金额记入“实收资本”（或“股本”）科目下各所有者的明细分类账。

二、工作过程

1.资本溢价（或股本溢价）的核算(www.xing528.com)

【会计工作12】发达有限责任公司由两位投资者投资400 000元设立，每人各出资200 000元。一年后，为扩大经营规模，经批准，发达有限责任公司注册资本增加到600 000元，并引入第三位投资者。按照投资协议，新投资者需缴入现金220 000元，同时享有该公司三分之一的股份。发达有限责任公司已收到该现金投资，假定不考虑其他因素。

【会计凭证】投资协议书、银行进账单（收账通知）。

【工作指导】发达有限责任公司收到第三位投资者的现金投资220 000元中，200 000元属于第三位投资者在注册资本中所享有的份额，应记入“实收资本”科目，20 000元属于资本溢价，应记入“资本公积——资本溢价”科目。公司会计处理如下：

借：银行存款　220 000

　　贷：实收资本　200 000

　　　　资本公积——资本溢价　20 000

【会计工作13】A股份有限公司首次公开发行了普通股100 000 000股，每股面值1元，每股发行价格为4元。A公司以银行存款支付发行手续费、咨询费等费用共计12 000 000元。假定发行收入已全部收到，发行费用已全部支付，不考虑其他因素。

【会计凭证】银行进账单（收账通知）、证券机构取得的交割单。

【工作指导】A公司收到发行单位的现金=100 000 000×4-12 000 000=388 000 000（元）

记入“资本公积——股本溢价”科目的金额=溢价收入-发行手续费、咨询费等

=100 000 000×(4-1)-12 000 000

=288 000 000（元）

借：银行存款　388 000 000

　　贷：股本　100 000 000

　　　　资本公积——股本溢价　288 000 000

2.其他资本公积的核算

【会计工作14】B有限责任公司于2019年1月1日向C公司投资10 000 000元，拥有C公司25%的股份，并对C公司有重大影响，因而对C公司长期股权投资采用权益法核算。2020年12月31日，C公司净损益、其他综合收益和利润分配之外的所有者权益增加了2 000 000元。假定除此以外，C公司的所有者权益没有变化，B有限责任公司的持股比例没有变化，C公司资产的账面价值与公允价值一致，不考虑其他因素。

【会计凭证】报表（公告）。

【工作指导】B有限责任公司对C公司的长期股权投资采用权益法核算，持股比例未发生变化，C公司发生了除净损益之外的所有者权益的其他变动，B有限责任公司应按其持股比例计算应享有C公司权益的数额，作为增加其他资本公积处理。

B有限责任公司增加的资本公积=2 000 000×25%=500 000（元）。其会计处理如下：

借：长期股权投资——B公司——其他权益变动　500 000

　　贷：资本公积——其他资本公积　500 000

3.资本公积转增资本的核算

参见本项目【会计工作7】。

三、任务总结

资本公积及其他综合收益的财务处理如表11-2所示。

表11-2　资本公积及其他综合收益的账务处理

续表