如何正确计量固定资产？

一、相关知识

（一）固定资产的概念及特点

固定资产是指同时具有下列特征的有形资产：

①为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；

②使用寿命超过一个会计年度。

作为企业生产经营过程中重要的劳动资料，固定资产能够在若干个生产经营周期中发挥作用，是企业赖以生存的物质基础，更是企业产生经营效益的源泉。固定资产具有以下特点：

1.固定资产是企业为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的

这意味着企业持有的固定资产是企业的劳动工具或手段，而不是直接用于出售的产品。其中，出租的固定资产是指用以出租的机器设备类固定资产，不包括以经营租赁方式出租的作为投资性房地产的建筑物。

2.固定资产的使用寿命超过一个会计年度

该特征使固定资产明显区别于流动资产。使用寿命超过一个会计年度，意味着固定资产属于长期资产。通常情况下，固定资产的使用寿命是指使用固定资产的预计期间，某些机器设备或运输设备等固定资产的使用寿命，也可以以该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量来表示。例如，可按发电设备的预计发电量估计其使用寿命。

3.固定资产必须是有形资产

该特征将固定资产与无形资产区别开来。有些无形资产可能同时具有固定资产的其他特征，如有些无形资产是为生产商品、提供劳务而持有，使用寿命超过一个会计年度，但是由于其没有实物形态，所以不属于固定资产。

就具体实物形态而言，固定资产一般包括房屋、建筑物、机器设备、运输设备、工具器具等。另外，在实务上，不属于生产经营主要设备的物品，单位价值在2 000元以上，并且使用年限超过两年的，也应当作为固定资产。

（二）固定资产的分类

为了正确进行固定资产核算，应按不同标准对固定资产分类。

1.按固定资产的经济用途分类

按这一标准，固定资产可以分为生产经营用固定资产和非生产经营用固定资产。

生产经营用固定资产是指直接服务于生产经营过程或者直接参加生产经营过程的各种固定资产，如生产经营用的各种房屋建筑物、机器设备、运输设备、工具器具等。

非生产经营用固定资产是指为非生产经营部门使用和服务的各种固定资产，如企业的职工食堂、宿舍、理发室、澡堂等生活福利部门使用的房屋、设备、器具等。

2.按固定资产的使用情况分类

按这一标准，固定资产可以分为使用中固定资产、未使用固定资产和不需用固定资产。

使用中固定资产是指企业正在使用中的各种固定资产，包括生产经营用和非生产经营用的固定资产。要注意的是：由于季节性经营或大修理等原因暂停使用的固定资产、企业经营性出租给其他单位使用的固定资产以及内部替换使用的固定资产都属于使用中固定资产。

未使用固定资产是指企业尚未投入正式使用的新增固定资产，或因改扩建等原因暂停使用的各种固定资产。

不需用固定资产是指不适合本企业需要的或多余的各种固定资产。

3.按固定资产的所有权分类

按这一标准，固定资产可以分为自有固定资产和租入固定资产。

自有固定资产是指企业拥有所有权的各种固定资产，企业对这类固定资产可以任意支配、使用以及处置。

租入固定资产是指企业采用支付租金的方式从外单位租入的各种固定资产。租入固定资产又分为经营租入固定资产和融资租入固定资产两类。按照租赁合同，企业对租入固定资产具有使用权但是没有处置权，租期结束就该归还给出租单位。

4.按固定资产的经济用途和使用情况综合分类

按这一标准，固定资产可以分为7大类。

①生产经营用固定资产。

②非生产经营用固定资产。

③租出固定资产。

④不需用固定资产。

⑤未使用固定资产。

⑥土地，指过去已经估价单独入账的土地（计划经济历史时期产生）。

⑦融资租入的固定资产。

（三）固定资产的确认条件

固定资产要同时满足以下条件，才能予以确认：

①符合固定资产的定义。

②与该项固定资产有关的经济利益很可能流入企业。

③该固定资产的成本能够可靠地计量。

（四）固定资产的初始计量及账务处理

固定资产的初始计量，是指确定固定资产的取得成本。固定资产应当按照成本进行初始计量。固定资产的成本是指企业为构建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理的必要的支出。由于固定资产取得的渠道不同，其价值构成的具体内容也有所不同，账务处理也有所区别。

为了整体反映固定资产的增减变动，企业应设置以下账户：

“固定资产”账户：该账户整体反映固定资产原值的增减变动和结存情况。该账户的借方登记增加固定资产的原值，贷方登记减少固定资产的原值。期末借方余额表示企业实有固定资产的原值。该账户可按固定资产类别和项目进行明细核算。

“累计折旧”账户：该账户贷方登记计提的固定资产折旧，借方登记减少的固定资产的已提折旧。期末贷方余额表示企业全部固定资产已提折旧的累计数。

“工程物资”账户：该账户反映为在建工程准备的各种工程物资实际成本的增减变动和结存情况。借方登记验收入库的工程物资的实际成本，贷方登记领用的工程物资的实际成本。期末借方余额表示企业库存的工程物资的实际成本。该账户可按工程物资的品种进行明细核算。

“在建工程”账户：该账户反映企业各项工程的实际成本。借方登记各项工程发生的实际成本，贷方登记已完工程的实际成本，期末借方余额表示企业未完工程的实际成本。该账户可按工程项目进行明细核算。

1.外购固定资产的账务处理

企业外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项固定资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。

（1）购入不需要安装的固定资产

购入不需安装的固定资产是指企业购入的固定资产不需要安装就可以直接交付使用。按实际支付的价款和相关税费，借记“固定资产”科目；按实际支付的增值税进项税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目；按实际支付的款项，贷记“银行存款”等科目。购入用于集体福利或个人消费的固定资产以及非增值税应税项目的不动产，应按实际成本借记“固定资产”科目，贷记“银行存款”等科目。

作为一般纳税人的企业，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，取得增值税专用发票并通过税务机关认证时，应按照增值税专用发票上注明的价款，作为固定资产成本，借记“固定资产”“在建工程”科目；其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，应按增值税专用发票上注明的增值税进项税额的60%作为当期可抵扣的进项税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按增值税专用发票上注明的增值税进项税额的40%作为自本月起第13个月可抵扣的进项税额，借记“应交税费——待抵扣进项税额”科目；按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”“银行存款”等科目。上述待抵扣进项税额在下年度同月允许抵扣时，自2019年4月1日起，增值税一般纳税人取得不动产的进项税额不再分2年抵扣。此前尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，可自2019年4月税款所属期起从销项税额中抵扣，只能一次性转入进项税额进行抵扣。按允许抵扣的金额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应交税费——待抵扣进项税额”科目。

（2）购入需要安装的固定资产

购入需要安装的固定资产是指购入的固定资产需要经过安装才能交付使用。固定资产在安装完毕交付使用前均应通过“在建工程”科目核算；安装完毕交付使用时，再由“在建工程”科目转入“固定资产”科目。

①企业购入固定资产时，按实际支付的买价、相关税金、包装费、运输费等，借记“在建工程”科目；按实际支付的增值税进项税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目；按实际支付的款项，贷记“银行存款”等科目。

②安装过程中，按支付的安装费用，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”“原材料”等科目。

③安装完毕交付使用时，将采购成本和安装成本结转计入固定资产价值，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程”科目。

（3）外购多项没有单独标价的固定资产

个别情况下，企业可能采用一揽子购买方式将固定资产与其他几项可以独立使用的资产一起购买。此时，企业支付的是捆绑在一起的各项资产的总成本，而单项固定资产并没有标价。但是在进行会计核算时，由于各项固定资产的作用、价值额以及后续的会计处理方法不同，就需要对每一项固定资产的价值分别加以衡量。

以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产公允价值占公允价值总额的比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的入账价值。

2.自行建造的固定资产

企业自行建造的固定资产，以建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，作为入账价值。自行建造固定资产需通过“在建工程”科目核算，当所建造的固定资产达到预定可使用状态时，再从“在建工程”科目转入“固定资产”科目。

企业自行建造固定资产，有自营建造和出包建造两种方式。

自营方式建造固定资产是指企业自行组织工程物资采购，自行组织施工人员从事工程施工，完成固定资产建造，其成本应当按照实际发生的直接材料、直接人工、直接机械施工费等计量。

（1）自营方式建造固定资产核算应设置的账户

自营建造的固定资产主要通过“工程物资”和“在建工程”账户进行核算。

“工程物资”账户，核算企业为在建工程准备的各种物资的成本，这些物资包括工程用材料、尚未安装的设备以及为生产准备的工器具等。本账户可设置“专用材料”“工器具”等明细科目进行明细核算。

“在建工程”账户，核算企业基建、更新改造等在建工程发生的支出。本账户可设置“建筑工程”“安装工程”等科目进行明细核算。

（2）自营方式建造固定资产的账务处理

①工程物资的核算。企业采购工程物资时，应区分一般固定资产购建和不动产在建工程分别进行核算。自建一般固定资产购入的工程物资，应按实际支付的买价、增值税以外的税金、包装费、运输费等，借记“工程物资”科目；按支付的增值税进项税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目；按实际支付的款项，贷记“银行存款”等科目。不动产在建工程购入的工程物资，应按实际支付的买价、税金、包装费、运输费等，借记“工程物资”科目；按增值税进项税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目；按实际支付的款项，贷记“银行存款”等科目。

②固定资产建造过程的核算。企业建造固定资产领用工程用物资时，按实际成本，借记“工程物资”科目；发生的其他建造费用，按实际成本，借记“在建工程”科目，贷记“应付职工薪酬”“原材料”“银行存款”等科目。

③固定资产安装完毕交付使用的核算。企业应将全部成本结转计入固定资产价值，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程”科目。

在确定自营工程成本时还需要注意以下几个方面的问题：

①在建工程进行负荷联合试车发生的费用，应计入工程成本（待摊支出）；试车期间形成可对外销售的产品或副产品对外销售或转为库存商品时，应按产品实际成本冲减工程成本（待摊支出）。

②建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失，应计入工程成本；盘盈的工程物资或处置净收益，应冲减工程成本。

③工程完工后，发生的工程物资盘盈、盘亏、报废及毁损，计入当期营业外支出。

（3）出包方式建造的固定资产

出包工程是指企业通过招标等方式将工程项目发给建造商，由建造商组织施工的建筑工程和安装工程。企业采用出包方式建造的固定资产，其工程的具体支出主要由建造商核算。在这种方式下，“在建工程”账户主要是企业与建造商办理工程价款结算的账户，将企业支付给建造商的工程价款作为工程成本，通过“在建工程”账户进行核算。

3.投资者投入的固定资产

投资者投入的固定资产按投资合同或协议约定的价值或者该固定资产的公允价值确认价值，借记“固定资产”科目；按投资各方确认的价值在其注册资本中所占的份额，贷记“实收资本”或“股本”科目。按投资各方确认的价值与确认为实收资本或股本等的差额，确认为资本公积，贷记“资本公积——资本溢价”科目。

4.融资租入的固定资产

融资租赁是指实质上转移了与固定资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。企业对融资租入的固定资产单设“融资租入固定资产”明细科目进行核算。

企业采用融资租赁方式租入的固定资产，虽然在法律形式上该固定资产的所有权在租赁期间仍然属于出租人，但由于该固定资产的租赁期基本上包括了该固定资产的有效使用年限，承租企业实质上获得了租赁的固定资产所能提供的主要经济利益，同时承担了与资产所有权有关的风险。因此，承租企业应将融资租入的固定资产作为一项固定资产入账，同时确认相应的负债，并采用与自有应折旧资产相一致的折旧政策计提折旧。

企业在租赁期开始日，将租赁开始日租赁的固定资产的公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者，作为租入的固定资产的入账价值，借记“固定资产——融资租入固定资产”科目；按最低租赁付款额，贷记“长期应付款——应付融资租赁款”科目；固定资产入账价值与最低租赁付款额之间的差额，计入“未确认融资费用”。未确认的融资费用，应当在租赁期内各个期间按实际利率法进行分摊，借记“财务费用”科目，贷记“未确认融资费用”科目。企业在支付租金时，应按每期支付的租金金额，借记“长期应付款——应付融资租赁款”科目，贷记“银行存款”科目。租赁期满，如合同规定将租赁资产的所有权转归承租企业，应进行转账，将固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关明细科目。

5.接受捐赠的固定资产

企业接受捐赠固定资产，应按会计规定确认的入账价值，借记“固定资产”科目；按税法规定确认的入账价值与适用的所得税税率的乘积，贷记“递延所得税负债”科目；按两者的差额，贷记“营业外收入——捐赠利得”科目。

6.存在弃置义务的固定资产核算

对特殊行业的特定固定资产进行初始计量时，还应当考虑弃置费用。弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等的规定，企业为承担环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如油气资产、核电站核设施等的弃置和生态恢复义务。对此，企业应当将弃置费用的现值计入相关固定资产的成本，同时确认相应的预计负债。在固定资产的使用寿命内，按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用，应当在发生时计入财务费用。由于技术进步、法律要求或市场环境变化等原因，特定固定资产履行弃置义务，可能因支出金额、预计弃置时点、折现率等变动引起原确认的预计负债的变动。此时，应按照以下原则调整该固定资产的成本：

①对于预计负债的减少，以该固定资产账面价值为限扣减固定资产成本。如果预计负债的减少额超过该固定资产的账面价值，超出部分确认为当期损益。

②对于预计负债的增加，增加该固定资产的成本。

按照上述原则调整的固定资产，在资产剩余使用年限内计提折旧。一旦该固定资产的使用寿命结束，预计负债的所有后续变动应在发生时确认为损益。

一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用不属于弃置费用，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。

二、工作过程

固定资产管理

1.外购固定资产的处理(www.xing528.com)

【会计工作1】某企业购入一台不需安装的管理用设备，取得增值税专用发票上注明的价款为60 000元，增值税额为7 800元，购入时发生运杂费共计3 000元。款项均以银行存款支付，设备交付使用。

【会计凭证】增值税专用发票、转账支票存根、固定资产入库单。

【工作指导】企业应作如下会计处理：

借：固定资产　63 000

　　应交税费——应交增值税（进项税额）　7 800

　　贷：银行存款　70 800

【会计工作2】某企业购入一台需安装生产用设备，取得增值税专用发票上注明的价款为80 000元，增值税额为10 400元，发生运杂费6 000元，款项均以存款支付。该设备购入后当即投入安装，安装过程中，发生安装费8 000元，已用存款支付，另发生安装工人工资5 000元。安装完毕，达到预定可使用状态。

【会计凭证】增值税专用发票、转账支票存根、固定资产入库单、职工薪酬计算分配表。

【工作指导】

①购入需安装设备时：

借：在建工程　86 000

　　应交税费——应交增值税（进项税额）　10 400

　　贷：银行存款　96 400

②支付安装费时：

借：在建工程　8 000

　　贷：银行存款　8 000

③计算安装工人工资时：

借：在建工程　5 000

　　贷：应付职工薪酬　5 000

④安装完毕，设备交付使用时：

固定资产入账价值=86 000+8 000+5 000=99 000（元）

借：固定资产　99 000

　　贷：在建工程　99 000

2.自行建造固定资产的处理

【会计工作3】某企业自建厂房一幢，购入为工程准备的各种物资500 000元，支付的增值税税额为65 000元，全部用于工程建设。领用本企业生产的水泥一批，实际成本为80 000元，计税价格为100 000元，增值税税率为13%。工程人员应计工资10 000元，支付的其他费用30 000元。工程完工并达到预定可使用状态。

【会计凭证】增值税专用发票、转账支票存根、出库单、固定资产入库单、收款收据。

【工作指导】

①购入工程物资时：

借：工程物资　500 000

　　应交税费——应交增值税（进项税额）　65 000

　　贷：银行存款　565 000

②领用工程物资时：

借：在建工程　565 000

　　贷：工程物资　500 000

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额转出）　65 000

提示：营改增后房地产也交增值税。

③工程领用本企业生产的水泥，确定应计入在建工程成本的金额为：

80 000+100 000×13%=93 000（元）

借：在建工程　93 000

　　贷：库存商品　80 000

　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　13 000

④分配工程人员工资时：

借：在建工程　10 000

　　贷：应付职工薪酬　10 000

⑤支付工程发生的其他费用时：

借：在建工程　30 000

　　贷：银行存款　30 000

⑥工程完工转入固定资产的成本=565 000+93 000+10 000+30 000=698 000（元）

借：固定资产　698 000

　　贷：在建工程　698 000

【会计工作4】甲公司将一幢厂房的建造工程出包给丙公司承建，按合理估计的发包工程进度和合同规定向丙公司结算进度款600 000元，工程完工后，收到丙公司有关工程结算单据，补付工程款400 000元，工程完工并达到预定可使用状态。

【会计凭证】收款收据、转账支票存根、固定资产入库单。

【工作指导】

①按合理估计的发包工程进度及合同规定向丙公司结算进度款时：

借：在建工程　600 000

　　贷：银行存款　600 000

②补付工程款时：

借：在建工程　400 000

　　贷：银行存款　400 000

③工程完工并达到预定可使用状态时：

借：固定资产　1 000 000

　　贷：在建工程　1 000 000

3.接受投资取得固定资产的处理

【会计工作5】某企业收到A公司投入的固定资产一台，A公司记录的该台固定资产的账面原价为600 000元，已计提折旧60 000元。企业接受投资时，合同约定的价值为500 000元，假定双方合同约定的价值为公允价值，该公允价值与其注册资本中所占份额相等。

【会计凭证】固定资产投资协议书、固定资产入库单。

【工作指导】企业应作如下会计处理：

借：固定资产　500 000

　　贷：实收资本　500 000

4.接受捐赠固定资产的处理

【会计工作6】某企业接受外商捐赠的一台设备，无原始发票，市场同类设备价值为50 000元。

【会计凭证】固定资产捐赠协议书、固定资产入库单。

【工作指导】

借：固定资产　50 000

　　贷：营业外收入　50 000

三、知识拓展

融资租入的固定资产的入账价值

《企业会计准则第21号——租赁》规定，融资租入的固定资产，在租赁开始日，承租人应当将租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用应当计入租入资产价值。《企业所得税法实施条例》规定，融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中所发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。

课堂训练

1.某大型生产线达到预定可使用状态前进行联合试车发生的费用，应记入的会计科目是（　）。

A.管理费用　B.营业外支出　C.在建工程　D.长期待摊费用

2.某企业因自营建造一栋办公楼，需要领用本单位生产的电机一台，电机成本为50 000元。电机对外销售价格55 000元，企业生产的电机适用增值税税率均为13%，企业应作的会计处理为（　）。

A.借：在建工程　50 000

　　贷：库存商品　50 000

B.借：在建工程　56 800

　　贷：库存商品　50 000

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额转出）　6 800

C.借：在建工程　58 000

　　贷：库存商品　50 000

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额转出）　8 000

D.借：在建工程　57 150

　　贷：库存商品　50 000

　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　7 150

3.企业接受投资者投入的固定资产，在合同或协议约定的价值不公允的情况下，应该以（　）作为入账价值。

A.接受投资时该固定资产的公允价值　B.投资合同或协议约定的价值

C.投资各方确认的价值　D.投资方该固定资产的账面价值