财务报表及其使用者

一、财务报表及其目标

财务报表是对企业财务状况、经营成果和现金流量的结构性表述。财务报表也是会计要素确认、计量的结果和综合性描述。会计准则中对会计要素确认、计量过程中所采用的各项会计政策被企业实际应用后将有助于促进企业可持续发展，反映企业管理层受托责任的履行情况。

投资者等报表使用者通过全面阅读和综合分析财务报表，可以了解和掌握企业过去和当前的状况，预测企业的未来发展趋势，从而作出相关决策。一套完整的财务报表至少应当包括“四表一注”，即资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表以及附注。列报是指交易和事项在报表中的列示和在附注中的披露。在财务报表的列报中，“列示”通常反映资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表等报表中的信息，“披露”通常反映附注中的信息。

企业编制会计报表的目标是向会计报表使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的财务信息，反映企业管理层受托责任的履行情况，有助于财务报表使用者作出经济决策。财务报表使用者通常包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。

二、财务报表的组成和分类

（一）财务报表的组成

财务报表是对企业财务状况、经营成果和现金流量的结构性表述，一套完整的财务报表至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表以及附注。

资产负债表、利润表和现金流量表分别从不同角度反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。

资产负债表主要提供有关企业财务状况方面的信息，即某一特定日期关于企业资产、负债、所有者权益及其相互关系。

利润表反映企业在一定会计期间的经营成果，即利润或亏损的情况，表明企业运用所拥有的资产的获利能力。

现金流量表反映企业在一定会计期间现金和现金等价物流入和流出的情况。

所有者权益变动表反映构成所有者权益的各组成部分当期的增减变动情况。企业的净利润及其分配情况是所有者权益变动的组成部分，相关信息已经在所有者权益变动表及其附注中反映，企业不需要再单独编制利润分配表。

附注是财务报表不可或缺的组成部分，是对在资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表等报表中列示项目的文字描述或明细资料以及对未能在这些报表中列示项目的说明等。

（二）财务报表的分类

财务报表可以按照不同的标准进行分类。

1.按财务报表编报期间的不同，可以分为中期财务报表和年度财务报表

中期财务报表是以短于一个完整会计年度的报告期间为基础编制的财务报表，包括月报、季报和半年报等。中期财务报表至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表和附注。年度财务报表是以一个完整会计年度的报告期间为基础编制的财务报表，包括资产负债表、利润表、现金流量表和附注。

其中，中期资产负债表、利润表和现金流量表应当是完整报表，其格式和内容应当与年度财务报表相一致。与年度财务报表相比，中期财务报表中的附注披露可适当简略。

2.按财务报表编报主体的不同，可以分为个别财务报表和合并财务报表

个别财务报表是由企业在自身会计核算基础上对账簿记录进行加工而编制的会计报表，它主要用以反映企业自身的财务状况、经营成果和现金流量情况。合并财务报表是以母公司和子公司组成的企业集团为会计主体，根据母公司和所属子公司的会计报表，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果及现金流量的会计报表。

三、主要财务报表的格式及内容

（一）资产负债表的格式及内容

我国企业的资产负债表采用账户式结构。账户式资产负债表分左右两方，左方为资产项目，大体按资产的流动性强弱排列，流动性强的资产（如货币资金、交易性金融资产等）排在前面，流动性弱的资产（如长期股权投资、固定资产等）排在后面。右方为负债及所有者权益项目，一般按要求清偿时间的先后顺序排列：短期借款、应付票据、应付账款等需要在一年以内或者长于一年的一个正常营业周期内偿还的流动负债排在前面；长期借款等在一年以上才需偿还的非流动负债排在中间；在企业清算之前不需要偿还的所有者权益项目排在后面。

账户式资产负债表中的资产各项目的合计等于负债和所有者权益各项目的合计，即资产负债表左方和右方平衡。因此，通过账户式资产负债表，可以反映资产、负债、所有者权益之间的内在关系，即资产＝负债＋所有者权益。ABC公司合并及母公司资产负债表格式如表3－1所示。

表3－1 ABC公司合并及母公司资产负债表

续 表

（二）利润表的格式及内容

我国企业利润表采用多步式格式。多步式利润表是通过对当期的收入、费用、支出项目按性质加以归类，按利润形成的主要环节列示一些中间性利润指标，分步计算当期净损益。企业应当采用多步式列报利润表，将不同性质的收入和费用进行对比，从而可以得出一些中间性的利润数据，便于使用者理解企业经营成果的不同来源。ABC公司合并及母公司利润表格式见表3－1所示。

表3－2 ABC公司合并及母公司利润表

（三）现金流量表的格式及内容

现金流量表是反映企业在一定会计期间现金和现金等价物流入和流出的报表。通过现金流量表，可以为报表使用者提供企业一定会计期间内现金和现金等价物流入和流出的信息，便于使用者了解和评价企业获取现金和现金等价物的能力，据以预测企业未来现金流量。我国企业现金流量表采用报告式结构，分类反映经营活动产生的现金流量、投资活动产生的现金流量和筹资活动产生的现金流量，最后汇总反映企业某一期间现金及现金等价物的净增加额。ABC公司合并及母公司现金流量表的格式见表3－3所示。

表3－3 ABC公司合并及母公司现金流量

续 表

四、财务报表附注

财务报表附注是为了便于财务报表使用者理解会计报表的内容而对财务报表的编制基础、编制依据、编制原则和方法及主要项目等所作的解释。它是对财务报表的补充说明，是财务会计报告的重要组成部分。企业的年度财务报表附注至少应披露如下内容：

（一）企业的基本情况

（1）企业注册地、组织形式和总部地址；

（2）企业的业务性质和主要经营活动；

（3）母公司以及集团最终母公司的名称。

（二）企业报表的编制基础

持续经营是会计的基本前提，是会计确认、计量及编制财务报表的基础。企业会计准则规范的是持续经营条件下企业对所发生的交易和事项确认、计量及报表列报；相反，如果企业经营出现了非持续经营，应当采用其他基础编制财务报表。财务报表准则的规定是以持续经营为基础的。

在编制财务报表的过程中，企业管理层应当对企业持续经营的能力进行评价，需要考虑的因素包括市场经营风险、企业目前或长期的盈利能力、偿债能力、财务弹性以及企业管理层改变经营政策的意向等。评价后对企业持续经营的能力产生严重怀疑的，应当在附注中披露导致对持续经营能力产生重大怀疑的重要的不确定因素。

（三）遵循企业会计准则的声明

企业应当声明编制的财务报表符合企业会计准则的要求，真实、完整地反映了企业的财务状况、经营成果和现金流量等有关信息，以此明确企业编制财务报表所依据的制度基础。如果企业编制的财务报表只是部分地遵循了企业会计准则，附注中就不得做出这种表述。

（四）重要会计政策和会计估计

根据财务报表列报准则的规定，企业应当披露采用的重要会计政策和会计估计，不重要的会计政策和会计估计可以不披露。

1.重要会计政策的说明

企业在发生某项交易或事项允许选用不同的会计处理方法时，应当根据准则的规定从允许的会计处理方中选择适合本企业特点的会计政策。例如，存货的计价可以选择先进先出法、加权平均法、个别计价法等。为了有助于报表使用者理解，有必要对这些会计政策加以披露。包括：

（1）财务报表项目的计量基础。

（2）会计政策的确定依据，主要是指企业在运用会计政策过程中所作的对报表中确认的项目金额最具影响的判断。

2.重要会计估计的说明

财务报表列报准则强调了对会计估计不确定因素的披露要求，企业应当披露会计估计中所采用的关键假设和不确定因素的确定依据，这些关键假设和不确定因素在下一会计期间内很可能导致对资产、负债账面价值进行重大调整。

在确定报表中确认的资产和负债的账面金额过程中，企业有时需要在资产负债表日对不确定的未来事项影响加以估计。例如，固定资产可收回金额的计算需要根据其公允价值减去处置费用后的净额与预计未来现金流量的现值两者之间的较高者确定。在计算资产预计未来现金流量的现值时需要对未来现金流量进行预测，并选择适当的折现率，应当在附注中披露未来现金流量预测所采用的假设及其依据、所选择的折现率为什么是合理的等。又如，为正在进行中的诉讼确认预计负债时最佳估计数的确定依据等。这些假设的变动对这些资产和负债项目金额的确定影响很大，有可能会在下一个会计年度内做出重大调整。因此，强调这一披露要求，有助于提高财务报表的可理解性。

（五）重要会计政策和会计估计变更以及重大会计差错更正的说明

（1）会计政策变更的内容和理由；

（2）会计政策变更的影响数；

（3）累积影响数不能合理确定的理由；

（4）会计估计变更的内容和理由；

（5）会计估计变更的影响数；

（6）会计估计变更的影响数不能合理确定的理由；

（7）重大会计差错的内容；

（8）重大会计差错的更正金额。

（六）或有事项的说明

（1）或有负债的类型及其影响，包括：

①已贴现商业承兑汇票形成的或有负债；

②未决诉讼、仲裁形成的或有负债；

③为其他单位提供债务担保形成的或有负债；

④其他或有负债（不包括极小可能导致经济利益流出企业的或有负债）；

⑤或有负债预计产生的财务影响（如无法预计，应说明理由）；

⑥或有负债获得补偿的可能性。

（2）如果或有资产很可能会给企业带来经济利益时，则应说明其形成的原因及其产生的财务影响。

（七）资产负债表日后事项的说明

应说明股票和债券的发行、对一个企业的巨额投资、自然灾害导致的资产损失以及外汇汇率发生较大变动等非调整事项的内容，估计对财务状况和经营成果的影响；如无法做出估计，应说明其原因。

（八）关联方关系及其交易的说明

（1）在存在控制关系的情况下，关联方如为企业时，不论它们之间有无交易，都应说明如下事项：

①企业经济性质或类型、名称、法定代表人、注册地、注册资本及其变化；

②企业的主营业务；

③所持股份或权益及其变化。

（2）在企业与关联方发生交易的情况下，企业应说明关联方关系的性质、交易类型及其交易要素，这些要素一般包括：

①交易的金额或相应比例；

②未结算项目的金额或相应比例；

③定价政策（包括没有金额或只有象征性金额的交易）。

（3）关联方交易应分别关联方以及交易类型予以说明，在不影响会计报表使用者正确理解的情况下，类型相同的关联方交易可以合并说明。

（4）对关联方交易价格的确定如果高于或低于一般交易价格的，应说明其价格的公允性。

（九）重要资产转让及其出售的说明

（1）重大收购、兼并情况的说明；(www.xing528.com)

（2）重大资产转让情况的说明；

（3）重大股权变动情况的说明；

（4）债转股情况的说明；

（5）重大中外合资项目情况的说明；

（6）非货币性交易事项的说明；

（7）债务重组事项的说明。

（十）企业合并、分立的说明

企业如果与其他企业发生合并的事项，或发生把某生产线分离出企业的事项，对企业的战略、规模、经营等各方面都会产生重要影响，需要在财务报表附注中说明。

（十一）会计报表重要项目的说明

1.应收款项（包括其他应收款，不包括应收票据，下同）及计提坏账准备的方法

（1）说明坏账的确认标准以及坏账准备的计提方法和计提比例，并重点说明如下事项：

第一，执行新《企业会计制度》的企业本年度全额计提坏账准备或计提坏账准备的比例较大的（计提比例一般超过40％及以上的，下同），应单独说明计提的比例及其理由。

第二，以前年度已全额计提坏账准备或计提坏账准备的比例较大的，但在本年度又全额或部分收回的，或通过重组等其他方式收回的，应说明其原因、原估计计提比例的理由以及原估计计提比例的合理性。

第三，执行新《企业会计制度》的企业本年度对某些金额较大的应收款项不计坏账准备或计提坏账准备比例较低（一般为5％或低于5％）的理由。

第四，本年度实际冲销的应收款项及其理由，其中，实际冲销的关联交易产生的应收款项应单独披露。

（2）应收款项应按下列格式分别进行披露（不执行《新企业会计制度》的企业只列示应收账款情况），见表3－4。

表3－4 应 收 账 款

（3）应收账款、其他应收款的主要债务人。

2.存货核算方法

（1）说明存货分类、取得、发出、计价及低值易耗品和包装物的摊销方法；执行新《企业会计制度》和《商品流通企业会计制度》的企业计提存货跌价准备（商品削价准备）的方法以及存货可变现净值的确定依据。

（2）存货应按下列格式披露，见表3－5。

表3－5 存货

3.投资的核算方法

（1）说明当期发生的投资净损益，其中，重大的投资净损益项目应单独说明；说明短期投资、长期股权投资和长期债权投资的期末余额，其中，长期股权投资中属于对子公司、合营企业、联营企业投资的部分，应单独说明。

说明投资的计价方法以及短期投资的期末市价；说明投资总额占净资产的比例；采用权益法核算时，还应说明投资企业与被投资单位会计政策的重大差异；说明投资变现及投资收益汇回的重大限制；股权投资差额的摊销方法、债券投资溢价和折价的摊销方法；执行新《企业会计制度》的企业还应说明当年提取的短期投资与长期投资减值准备的计提方法。

（2）长期股票投资应按以下格式披露，见表3－6。

表3－6 长期股票投资

（3）长期债券投资应按以下格式披露，见表3－7。

表3－7 长期债券投资

（4）其他长期投资应按以下格式披露，见表3－8。

表3－8 其他长期投资

注：备注栏标明其中三年未分红利的投资。

4.固定资产计价和折旧方法

说明固定资产的标准、分类、计价方法和折旧方法以及各类固定资产的预计使用年限、预计净残值率和折旧率，如有在建工程转入、出售、置换、抵押和担保等情况的，应予说明。

5.无形资产的计价和摊销方法

无形资产应按下列格式披露，见表3－9。

表3－9 无 形 资 产

6.递延资产（长期待摊费用）的摊销方法

递延资产（长期待摊费用）应按下列格式披露，见表3－10。

表3－10 递 延 资 产

（十二）企业所有者权益中各项目的变化数额及其变化原因

实收资本的说明：

（1）实收资本中法人资本应按下列格式披露，见表3－11。

表3－11 法 人 资 本

（2）公司的实收资本应按下列格式披露，见表3－12。

表3－12 公司实收资本

（十三）收入

说明当期确认的下列各项收入的金额：

（1）销售商品的收入；

（2）提供劳务的收入；

（3）工程结算收入（建造合同收入）；

（4）利息收入；

（5）使用费收入；

（6）本期分期收款确认的收入。

（十四）所得税的会计处理方法

说明所得税的会计处理是采用应付税款法还是采用纳税影响会计法；如果采用纳税影响会计法，应说明是采用递延法还是债务法。

（十五）合并会计报表的说明

说明合并范围的确定原则；本年度合并报表范围如发生变更，企业应说明变更的内容和理由。

（十六）拟执行《企业会计制度》的企业的财产清查损失说明

（1）分项说明按原制度清查的资产损失；

（2）分项说明按《企业会计制度》清查的预计资产损失。

（十七）企业主辅分离辅业改制情况的说明

（十八）有助于理解和分析会计报表需要说明的其他事项

（1）待处理财产损益主要内容及处理情况；

（2）待摊费用主要内容及摊销办法；

（3）在建工程主要项目及工程结算情况；

（4）银行借款期限、利率、借款条件等情况；

（5）应付账款、其他应付款主要内容、主要债权人；

（6）已贴现商业承兑汇票、未决诉讼、未决仲裁、为其他单位提供债务担保等或有负债情况；

（7）从事证券买卖、期货交易、房地产开发等业务占用资金和效益情况；

（8）企业利润分配情况；

（9）主管财政机关要求的和企业需要说明的其他重要事项。

根据上述内容分类，可相应地将上市公司会计报表附注的分析重点归纳为五个方面：公司基本情况；会计处理方法；控股公司、关联企业及关联交易；会计报表中重要项目的明细资料；公司重要事项的说明。

第一，公司基本情况：主要分析公司主营业务范围，明确公司所属行业。

介绍公司基本情况是财务报表附注的第一部分内容，这一部分介绍公司的发展简史和主营业务范围。对分析财务信息而言，了解公司所属行业非常重要，而这方面的信息可以由此得到。

第二，会计处理方法。

会计报表附注的第二部分内容是公司所采用的主要会计处理方法、处理方法的变更、变更的原因以及方法变更对财务报表项目的影响，其中，最主要的是对利润的影响。

一般来说，会计处理方法中，对成本的核算、对应收账款中坏账准备的核算、对固定资产折旧率和折旧年限的核算、对存货的核算均有可能影响公司的账面利润，或者夸大利润或者人为调减利润。因此，我们关注会计报表附注的会计处理方法也主要从这四个方面出发。但有一点应该注意，在一些会计报表附注中，仅仅根据“会计政策附注”还无法进行会计处理方法的分析，必须参考“会计报表中重要项目的解释”，关注相应的会计科目解释（如“固定资产折旧”、“存货”、“应收账款”等科目的说明）。

第三，控股公司、关联企业及关联交易。

控股公司、关联企业及关联交易的基本情况介绍是会计报表附注的第三部分内容。针对这部分内容，我们主要关注两方面情况：①哪些子公司对上市公司的利润影响比较大，通过何种关系产生影响，这些影响是否可靠，可信度如何；②上市公司在这些公司的投资处于何种状况，是否需要作减值准备。

第四，会计报表中的重要项目。

列示会计报表重要项目的详细资料是会计报表附注的第四项主要内容。对这部分内容的关注，可以帮助我们分析上市公司财务信息的真实程度。这部分内容比较多，一般会涵盖会计日记账中的主要科目。“货币资金”反映公司的现金及银行存款状况，其中，银行定期存款的抵押状况比较值得关注；“应收账款、其他应收款及坏账准备”、“预付账款”、“存货”、“待摊费用”、“短期投资”等作为流动资产，其资产构成及资产状况对公司资产的真实性影响较大；“固定资产”、“累计折旧”反映公司资产的含金量；此外，流动负债、长期负债、递延税项等负债科目有助于了解公司的偿债能力。由于附注项目较多，在分析过程中，我们可以结合审计报告提出的问题作重点分析。

第五，公司的重要事项。

会计重大差错调整、关联交易、承诺事项、或有事项、资产负债表日后事项、其他重要事项等均可能在会计报表附注中出现。这些方面的信息可以成为我们判断公司财务信息真实程度的重要依据。