企业以一项非货币性资产同时换入另一企业的多项非货币性资产，或同时以多项非货币性资产换入另一企业的一项非货币性资产，或以多项非货币性资产同时换入多项非货币性资产，也可能涉及补价。涉及多项资产的非货币性资产交换，企业无法将换出的某一资产与换入的某一特定资产相对应。与单项非货币性资产之间的交换一样，涉及多项资产的非货币性资产交换的计量，企业也应当首先判断是否符合以公允价值计量的两个条件，再分情况确定各项换入资产的成本。
涉及多项资产的非货币性资产交换一般可以分为以下几种情况：
1.资产交换具有商业实质且各项换出资产和各项换入资产的公允价值均能够可靠计量。在这种情况下，换入资产的总成本应当按照换出资产的公允价值总额为基础确定，除非有确凿证据证明换入资产的公允价值总额更可靠。各项换入资产的成本，应当按照各项换入资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产总成本进行分配，确定各项换入资产的成本。
2.资产交换具有商业实质且换入资产的公允价值能够可靠计量，换出资产的公允价值不能可靠计量。在这种情况下，换入资产的总成本应当按照换入资产的公允价值总额为基础确定，各项换入资产的成本，应当按照各项换入资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产总成本进行分配，确定各项换入资产的成本。
3.资产交换具有商业实质，换出资产的公允价值能够可靠计量、但换入资产的公允价值不能可靠计量。在这种情况下，换入资产的总成本应当按照换出资产的公允价值总额为基础确定，各项换入资产的成本，应当按照各项换入资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对按照换出资产公允价值总额确定的换入资产总成本进行分配，确定各项换入资产的成本。
4.资产交换不具有商业实质或换入资产和换出资产的公允价值均不能可靠计量。在这种情况下，换入资产的总成本应当按照换出资产的账面价值总额为基础确定，各项换入资产的成本，应当按照各项换入资产的原账面价值占换入资产的账面价值总额的比例，对按照换出资产账面价值总额为基础确定的换入资产总成本进行分配，确定各项换入资产的成本。
实际上，上述第1、2、3种情况，换入资产总成本都是按照公允价值计量的，但各单项换入资产成本的确定，视各单项换入资产的公允价值能否可靠计量而分情况处理；第4种情况属于不符合公允价值计量的条件，换入资产总成本按照换出资产账面价值总额确定，各单项换入资产成本的确定，按照各单项换入资产的原账面价值占换入资产账面价值总额的比例确定。
（一）以公允价值计量的情况
【例6-5】为适应业务发展的需要，经与乙公司协商，甲公司决定以生产经营过程中使用的机器和库存商品换入乙公司生产经营过程中使用的10辆货运车、5台专用设备和15辆客运汽车。
甲公司机器设备账面原价为4 050 000元，在交换日的累计折旧为1 350 000元，不含税公允价值为2 800 000元；库存商品的账面余额为4 500 000元，不含税公允价值为5 250 000元。
乙公司货运车的账面原价为2 250 000元，在交换日的累计折旧为750 000元，不含税公允价值为2 250 000元；专用设备的账面原价为3 000 000元，在交换日的累计折旧为1 350 000元，不含税公允价值为2 500 000元；客运汽车的账面原价为4 500 000元，在交换日的累计折旧为1 200 000元，不含税公允价值为3 600 000元。
乙公司另外收取甲公司以银行存款支付的339 000元，其中包括由于换出和换入资产公允价值不同而支付的补价300 000元，以及换出资产销项税额与换入资产进项税额的差额39 000元。
假定甲公司和乙公司都没有为换出资产计提减值准备；甲公司换入乙公司的货运车、专用设备、客运汽车均作为固定资产使用和管理；乙公司换入甲公司的机器设备作为固定资产使用和管理，换入的库存商品作为原材料使用和管理。甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为13％，甲公司、乙公司均开具了增值税专用发票。
本例中，交换涉及收付货币性资产，应当计算甲公司支付的货币性资产占甲公司换出资产公允价值与支付的货币性资产之和的比例，即300 000÷（2 800 000+5 250 000+300 000）=3.73％＜25％。可以认定这一涉及多项资产的交换行为属于非货币性资产交换。对于甲公司而言，为了拓展运输业务，需要客运汽车、专用设备、货运车等，乙公司为了满足生产，需要机器设备、原材料等，换入资产对换入企业均能发挥更大的作用，因此，该项涉及多项资产的非货币性资产交换具有商业实质。
同时，各单项换入资产和换出资产的公允价值均能可靠计量，因此甲、乙公司均应当以公允价值为基础确定换入资产的总成本，确认产生的相关损益。同时，按照各单项换入资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，确定各单项换入资产成本。
（1）甲公司的账务处理
①换出设备的增值税销项税额=2 800 000×13％=364 000（元）
换出库存商品的增值税销项税额=5 250 000×13％=682 500（元）
换入货运车、专用设备和客运汽车的增值税进项税额=（2 250 000+2 500 000+3 600 000）×13％=1 085 500（元）
②计算换入资产、换出资产公允价值总额
换出资产公允价值总额=2 800 000+5 250 000=8 050 000（元）
换入资产公允价值总额=2 250 000+2 500 000+3 600 000=8 350 000（元）
③计算换入资产总成本
换入资产总成本=换出资产公允价值+支付的补价+应支付的相关税费=8 050 000+300 000+0=8 350 000（元）
④计算确定换入各项资产的成本
货运车的成本=8 350 000×（2 250 000÷8 350 000×100％）=2 250 000（元）
专用设备的成本=8 350 000×（2 500 000÷8 350 000×100％）=2 500 000（元）
客运汽车的成本=8 350 000×（3 600 000÷8 350 000×100％）=3 600 000（元）
⑤应编制的会计分录
借：固定资产清理 2 700 000
累计折旧 1 350 000
贷：固定资产——机器设备 4 050 000
借：固定资产——货运车 2 250 000
——专用设备 2 500 000
——客运汽车 3 600 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 1 085 500
贷：固定资产清理 2 700 000
主营业务收入 5 250 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 1 046 500
银行存款 339 000
资产处置损益 100 000
借：主营业务成本 4 500 000
贷：库存商品 4 500 000
（2）乙公司的账务处理
①换入设备的增值税进项税额=2 800 000×13％=364 000（元）
换入库存商品的增值税进项税额=5 250 000×13％=682 500（元）
换出货运车、专用设备和客运汽车的增值税销项税额=（2 250 000+2 500 000+3 600 000）×13％=1 085 500（元）
②计算换入资产、换出资产公允价值总额
换出资产公允价值总额=2 250 000+2 500 000+3 600 000=8 350 000（元）
换入资产公允价值总额=2 800 000+5 250 000=8 050 000（元）
③确定换入资产总成本
换入资产总成本=换出资产公允价值-收取的补价+应支付的相关税费=8 350 000-300 000+0=8 050 000（元）
④计算确定换入各项资产的成本
机器设备的成本=8 050 000×（2 800 000÷8 050 000×100％）=2 800 000（元）
原材料的成本=8 050 000×（5 250 000÷8 050 000×100％）=5 250 000（元）
⑤应编制的会计分录
借：固定资产清理 6 450 000(www.xing528.com)
累计折旧 3 300 000
贷：固定资产——货运车 2 250 000
——专用设备 3 000 000
——客运汽车 4 500 000
借：固定资产——机器设备 2 800 000
原材料 5 250 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 1 046 500
银行存款 339 000
贷：固定资产清理 6 450 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 1 085 500
资产处置损益 1 900 000
（二）以账面价值计量的情况
【例6-6】甲公司因经营战略发生较大转变，产品结构发生较大调整，原生产厂房、专利技术等已不符合生产新产品的需要，经与乙公司协商，甲公司将其生产厂房连同专利技术与乙公司正在建造过程中的一幢建筑物、乙公司对联营企业丙公司的长期股权投资（采用权益法核算）进行交换。
甲公司换出生产厂房的账面原价为2 000 000元，已提折旧1 250 000元；专利技术账面原价为750 000元，已摊销375 000元。
乙公司在建工程截至交换日的成本为875 000元，对丙公司的长期股权投资成本为250 000元。
甲公司的厂房公允价值难以取得，专利技术市场上并不多见，公允价值也不能可靠计量。乙公司的在建工程因完工程度难以合理确定，其公允价值不能可靠计量，由于丙公司不是上市公司，乙公司对丙公司长期股权投资的公允价值也不能可靠计量。假定甲、乙公司均未对上述资产计提减值准备。根据《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号），转让专利技术免征增值税。甲公司因转让厂房向乙公司开具的增值税专用发票上注明的销售额为750 000元，销项税额为67 500元；乙公司因转让在建工程向甲公司开具的增值税专用发票上注明的销售额为875 000元，销项税额为78 750元。
本例中，交换不涉及收付货币性资产，属于非货币性资产交换。由于换入资产、换出资产的公允价值均不能可靠计量，甲、乙公司均应当以换出资产账面价值总额作为换入资产的总成本，各项换入资产的成本，应当按各项换入资产的账面价值占换入资产账面价值总额的比例分配后确定。
（1）甲公司的账务处理
①计算换入资产、换出资产账面价值总额
换入资产账面价值总额=875 000+250 000=1 125 000（元）
换出资产账面价值总额=（2 000 000-1 250 000）+（750 000-375 000）=1 125 000（元）
②确定换入资产总成本
换入资产总成本=1 125 000+67 500-78 750=1 113 750（元）
③确定各项换入资产总成本
在建工程成本=1 113 750×（875 000÷1 125 000×100％）=866 250（元）
长期股权投资成本=1 113 750×（250 000÷1 125 000×100％）=247 500（元）
④应编制的会计分录
借：固定资产清理 750 000
累计折旧 1 250 000
贷：固定资产——厂房 2 000 000
借：在建工程——××工程 866 250
应交税费——应交增值税（进项税额） 78 750
长期股权投资 247 500
累计摊销 375 000
贷：固定资产清理 750 000
无形资产——专利技术 750 000
应交税费——应交增值税（销项税额）67 500
（2）乙公司的账务处理
①计算换入资产、换出资产账面价值总额
换入资产账面价值总额=（2 000 000-1 250 000）+（750 000-375 000）=1 125 000（元）
换出资产账面价值总额=875 000+250 000=1 125 000（元）
②确定换入资产总成本
换入资产总成本=1 125 000+78 750-67 500=1 136 250（元）
③确定各项换入资产成本
厂房成本=1 136 250×（750 000÷1 125 000×100％）=757 500（元）
专利技术成本=1 136 250×（375 000÷1 125 000×100％）=378 750（元）
④应编制的会计分录
借：固定资产清理 875 000
贷：在建工程——××工程 875 000
借：固定资产——厂房 757 500
应交税费——应交增值税（进项税额） 67 500
无形资产——专利技术 378 750
贷：固定资产清理 875 000
长期股权投资 250 000
应交税费——应交增值税（销项税额）78 750
免责声明：以上内容源自网络，版权归原作者所有，如有侵犯您的原创版权请告知，我们将尽快删除相关内容。
