如何核算销售商品收入？

（一）销售商品收入的确认

销售商品确认的收入应同时满足下列条件：

1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方

所谓与商品所有权有关的风险，是指商品可能发生减值或毁损等形成的经济利益流出；所谓与商品所有权有关的报酬，是指商品价值增值或通过使用商品等形成的经济利益流入。主要风险和报酬是相对于“次要风险和报酬”而言的，如果企业将主要风险和报酬转移给购货方，只保留了次要风险和报酬，则销售成立，收入也应予以确认；反之，不属于销售，收入也不予以确认。

如果企业将主要风险和报酬全部转移给购货方，说明与商品所有权有关的任何损失不需要销货方承担，与商品所有权有关的任何经济利益也不归销货方所有，如现销商品，应及时确认收入。

因此判断企业是承担主要还是次要风险和报酬，主要是看所有权实质上有无发生转移。

2.企业既没有保留通常与所有权相关系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制

通常情况下，商品出售后，企业不再保留与该商品的所有权相联系的继续管理权，也不再对销售的商品实施有效控制，则说明该项销售商品交易已完成，销售成立而确认收入；反之，不确认收入。 例如，售后租回，销售方（即承租人）将一项资产出售后，又将该项资产从购买方（即出租人）租回。 通过售后租回交易，资产的原所有者（即销售方、承租人）并未放弃对资产的占有权、使用权和控制权，因而不确认为收入。

3.收入的金额能够可靠地计量

收入的可靠计量是确认收入的基本前提，若收入不能可靠计量，则无法确认收入。 在商业企业中，商品的售价一般可事先确定，但销售过程中某些不确定因素的存在，从而引起售价的变动，在新售价未确定前不确定收入。

4.相关的经济利益很可能流入企业

在销售商品的交易中，企业收回商品销售款项的可能性大于不能收回的可能性，当收回的可能性大于50%时，确认收入；当收回可能性小于50%，不确认收入。 判断企业收回销售收入的可能性应根据以往和买方交往的经验、政府政策、其他方面取得信息等综合因素。

5.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量

相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量，是指与销售商品有关的已发生的成本或即将发生的成本是能够合理估计的。 如外购商品的成本及运输费是可计量的，则以此相关的商品收入确认为收入；如果发生的成本不能与收入在同时或同一期间结转，则不认为能符合配比原则，不能确认为收入。

以上五个条件是给企业充分判断销售商品收入确认的有力依据。 但不同的商品有不同的出售形式，所以确认销售收入的具体形式也有所不同。

1.有销售退回条件的销售商品方式。 根据经验判断，对退货可能性小的，应在发出商品时确认收入；对退货可能性大的，应在售出商品退货期满时确认收入

2.采用托收承付方式销售商品方式，应在办妥托收手续时确认收入

3.采用预收货款或订货销售商品方式，应在发出商品时确认收入，所预收的货款或定金应确认负债

4.采用以旧换新销售商品方式，应按一般销售条件确认，回收的旧商品以购进商品处理

5.采用委托代销销售商品方式，应在收到代销清单时确认收入

6.采用售后回购或租回销售商品方式，不确认收入

7.需要安装和检验的销售商品方式，在安装和检验完毕前，不确认收入，但安装程序较简单时，可在发出商品时确认收入

（二）销售商品收入的核算

销售商品主要涉及一般销售商品、销售折让、销售退回、分期收款销售商品等业务，其具体核算方法如下：

1.一般销售商品收入的核算

应从购货方已收或应收合同或协议价款的公允价值中确定销售商品收入，一旦交易收入符合五个确认条件，则企业应及时增加主营业务收入贷方发生额；并结转相关销售成本、税金。

【例12-1】 红岭公司根据合同销售商品一批给D企业，增值税专用发票上注明售价300 000元，增值税51 000 元；货款尚未收到。 该商品已发出，红岭公司以银行存款代垫运杂费1 000元；该批商品成本为180 000 元。

红岭公司编制会计分录如下：

（1）确认收入：

借：应收账款——D企业 352 000

贷：主营业务收入 300 000

应交税费——应交增值税（销项税额） 51 000

银行存款 1 000

（2）结转成本：

借：主营业务成本 180 000

贷：库存商品 180 000

若企业销售商品经判断不能同时符合收入确定条件，但商品又已发出，则增设“发出商品”科目，核算企业未满足收入条件的已发商品的实际成本或计划成本。 对于未满足收入确认条件的发出商品成本确认，借记“发出商品”；若发出商品退回，则贷记“发出商品”。 当发出商品满足确认条件时，则借记“主营业务成本”，贷记“发出商品”。 若纳税义务发生，则应确认应交的增值税销项税，借记“应收账款”等科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。

【例12-2】 红岭公司于5 月1 日以托收承付的方式向C企业销售商品，成本为40 000元，增值税发票上注明的售价为100 000 元，增值税为17 000 元。 该公司在销售时已知C企业资金周转困难，货款很难收回，但为了维持老客户的关系，还是将商品销售给C企业，发出商品，并办妥银行手续，假定销售该商品时纳税义务已发生。

红岭公司编制会计分录如下：

（1）发出商品并确认增值税：

借：发出商品 40 000

贷：库存商品 40 000

借：应收账款——C企业 17 000

贷：应交税费——应交增值税（销项税额） 17 000

（2）假定C企业经营状况好转，并承诺近期付款，则确认收入：

借：应收账款——C企业 100 000

贷：主营业务收入 100 000

借：主营业务成本 40 000贷：发出商品 40 000 2.商业折扣和现金折扣的核算

商业折扣是企业最常见的促销手段，商业折扣一般在交易发生时金额就已确定，不构成最终成交价格的一部分，买卖双方都是根据实际发生的交易金额入账，因此，企业入账的收入金额应是扣除了商业折扣后的实际售价。

现金折扣是发生在企业销售商品之后的，企业销售商品后现金折扣是否发生及发生多少要视购货方的付款情况而定，所以企业在确定商品销售收入时不能确定现金折扣金额。 对于现金折扣的会计处理一般有总价法和净价法，我国会计准则要求采用总价法，即企业在销售商品确定收入金额，不考虑各种预计可能发生的现金折扣，收回货款时实际发生的现金折扣应计入当期财务费用。

3.销售折让的核算

销售折让可以发生在企业确认收入之前，也可能发生在企业确认收入之后。 当发生在企业确认收入之前，则应在确认销售收入时直接扣除销售折让后的金额确认；发生在企业确认收入之后，则应直接冲减当期销售商品收入，还应按规定冲减“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。 如销售折让属于资产负债表日后事项，则按照资产负债表日后事项准则中的有关规定处理。

4.销售退回的核算

销售退回会发生在收入确认之前，也可以发生在收入确认之后。 当发生在收入确认之前，应减少发出商品的数量，冲减“发出商品”，同时增加“库存商品”；发生在收入确认之后，应冲减当期商品销售收入，同时冲减当期销售商品成本，应按规定冲减当期增值税销项税。如该项销售退回已发生现金折扣的，则应同时调整相应财务费用的金额。

5.分期收款销售商品的核算

分期收款销售商品是指商品已经交付，是货款分期收回的一种销售方式。 分期收款销售商品一般具有融资性质，主要适用于价值较高的商品销售，如房产、汽车、重型设备等。 由于分期收款销售商品的收款期限较长（一般长于3 年），在满足收入确认条件的情况下，应按照商品的现销价格确认收入（如果该商品不存在现销价格，则按照不含增值税的分期收款总额现值确认收入），不含增值税的分期收款总额与确认收入的差额作为未实现融资收益。 企业发出商品时，应根据含增值税的分期收款总额，借记“长期应收款”科目；根据未来应收增值税销项税额总额，贷记“应交税费——待转销项税额”科目，根据确认收入的金额，贷记“主营业务收入”科目；根据其差额，贷记“未实现融资收益”科目。 在合同约定的收款日期，应根据实际收到的款项（含增值税），借记“银行存款”等科目，贷记“长期应收款”科目；同时将待转销项税额确认为销项税额，借记“应交税费——待转销项税额”科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目；此外，还要根据长期应收款的账面价值（扣除包含的待转销项税额的“长期应收款”科目的借款额与“未实现融资收益”科目的贷方余额的差额）和实际利率计算未实现融资收益的摊销额，确认为利息收入，借记“未实现融资收益”科目，贷记“财务费用”科目。

对于非融资性质分期收款销售，在满足收入确认条件的情况下，按合同（或协议价款）借记“应收账款”科目，贷记“主营业务收入”科目；同时结转商品销售成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“库存商品”科目。 按照增值税相关规定，在合同规定的收款日期确认应交增值税，因此，在发出商品时，不需要缴纳增值税，但应确认待转销项税额，借记“应收账款”科目，贷记“应交税费——待转销项税额”科目；在合同规定的收款日期，开具增值税专用发票，根据收到的全部价款，借记“银行存款”等科目，贷记“应收账款”科目；根据确认的增值税，借记“应交税费——待转销项税额”科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。在合同规定的收款日期，如果未收到货款，也应确认应交增值税。

【例12-3】 红岭公司20×1 年1 月1 日，采用分期收款方式销售一套大型设备，不含增值税的价款为600 万元，适用的增值税税率为17%，该批商品的现销价格为534.6 万元，实际利率为6%，合同规定分三次收款，收款日期为20×1 年12 月31 日、20×2 年12 月31 日、20×3年12 月31 日，设备总成本为420 万元；红岭公司在各收款日均收取货款234 万元，并开具增值税专用发票。

红岭公司编制会计分录如下：

（1） 20×1 年1 月1 日。

待转销项税额=6 000 000×17%=1 020 000

长期应收款总额=6 000 000+1 020 000=7 020 000（元）

借：长期应收款 7 020 000

贷：主营业务收入 5 346 000

应交税费——待转销项税额 1 020 000

未实现融资收益654 000

借：主营业务成本 4 200 000

贷：库存商品 4 200 000

长期应收款账面价值=7 020 000-1 020 000-654 000=534 600（元）

（2） 20×1 年12 月31 日。

借：银行存款 2 340 000

贷：长期应收款 2 340 000

借：应交税费——待转销项税额 340 000

贷：应交税费——应交增值税（销项税额） 340 000

未实现融资收益摊销额=5 346 000×6%=320 760（元）

借：未实现融资收益 320 760

贷：财务费用 320 760

“长期应收款”科目借方佘额=7 020 000-2 340 000=4 680 000（元）

“应交税费——待转销项税额”科目贷方佘额=1 020 000-340 000=680 000（元）

“未实现融资收益”科目贷方佘额=654 000-320 760=333 240（元）

长期应收款账面价值=4 680 000-680 000-333 240=3 666 760（元）

（3） 20×2 年12 月31 日。

借：银行存款 2 340 000

贷：长期应收款 2 340 000

借：应交税费——待转销项税额 340 000

贷：应交税费——应交增值税（销项税额） 340 000

未实现融资收益摊销额=3 666 760×6%=220 006（元）

借：未实现融资收益 220 006

贷：财务费用 220 006

“长期应收款”科目借方佘额=4 680 000-2 340 000=2 340 000（元）

“应交税费-待转销项税额”科目贷方佘额=680 000-340 000=340 000（元）

“未实现融资收益”科目贷方佘额=333 240-220 006=113 234（元）

长期应收款账面价值=2 340 000-340 000-113 234=1 886 766（元）

（4） 20×3 年12 月31 日。

借：银行存款 2 340 000

贷：长期应收款 2 3400 000

借：应交税费——待转销项税额 340 000

贷：应交税费——应交增值税（销项税额） 340 000

未实现融资收益摊销额=1 886 766×6%=113 234（元）（含尾差调整）

借：未实现融资收益 113 234(www.xing528.com)

贷：财务费用 113 234

“长期应收款”科目借方佘额=2 340 000-2 340 000=0

“应交税费——待转销项税款”科目贷款佘额=340 000-340 000=0

“未实现融资收益”科目贷方佘额=113 234-113 234=0

长期应收款账面价值=0

6.委托代销商品的核算

委托代销商品是指委托方根据合同（或协议），委托受托方代销商品的一种销售方式。 委托代销具体分为视同买断方式和支付手续费方式两种。

（1）视同买断方式，是指委托方和受托方签订合同（或协议），委托方按合同（或协议）价格收取代销商品的货款，实际商品销售价格由受托方自定，实际售价与合同（或协议）价之间的差额归受托方所有的一种代销方式。

在视同买断方式下，如果委托方和受托方之间的合同（或协议）明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关，那么委托方和受托方之间的代销商品交易，与委托方直接销售商品给受托方没有实质区别，委托方应于发出商品时确认相关销售商品的收入、受托方取得代销商品时作为商品购进处理。

在视同买断方式下，如果委托方和受托方之间的合同（或协议）明确标明，将来受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿，那么委托方在发出商品时不确认收入，发出的商品通过“发出商品”科目核算，也可以单独设置“委托代销商品”科目核算；受托方在收到代销商品时也不作为商品购进处理，收到的代销商品通过“受托代销商品”科目核算。 受托方将受托代销商品售出后，按实际销售价格确认销售收入，并向委托方开具代销清单；委托方收到代销清单时，根据代销清单所列的已销商品确认销售收入。

（2）支付手续费方式，是指委托方和受托方签订合同（或协议），委托方根据代销商品的数量向受托方支付手续费的一种代销方式。 受托方一般应按照委托方规定的价格销售商品，不得自行改变销售价格。 在支付手续费方式下，委托方向受托方发出代销商品时，与代销商品所有权有关的风险和报酬并没有转移给受托方，因此，委托方不能在发出商品时确认收入，应将发出的代销商品转入“发出商品”或“委托代销商品”科目核算。 受托方受托收到代销商品，也不能作为商品购进处理，应设置“受托代销商品”科目核算。 受托方售出代销商品后，应根据代销商品的数量与合同（或协议）约定的收费方式，计算应向委托方收取的手续费，记入“其他业务收入”科目，不作为商品销售收入；委托方收到代销清单时，根据代销清单所列的已销商品金额确认销售收入，支付的代销手续计入当期销售费用。

【例12-4】 红岭公司委托乙企业代销商品。 合同规定，乙企业做自营业务处理。 商品成本为40 000 元，合同规定的不含税代销售价为50 000 元，乙企业销售该商品的不含税售价为55 000元。 红岭公司和乙企业均为增值税的一般纳税人，增值税税率为17%。

（1）红岭公司编制会计分录如下：

拨交商品时：

借：发出商品 40 000

贷：库存商品 40 000

收到代销清单时：

借：应收账款 58 500

贷：主营业务收入 50 000

应交税费——应交增值税（销项税额） 8 500

同时：

借：主营业务成本 40 000

贷：发出商品 40 000

收到商品销售款时：

借：银行存款58 500

贷：应收账款58 500

（2）乙企业编制会计分录如下：

收到代销商品时：

借：受托代销商品 50 000

贷：受托代销商品款 50 000

销售代销商品时：

借：银行存款 64 350

贷：主营业务收入 55 000

应交税费——应交增值税（销项税额） 9 350

同时：

借：主营业务成本 50 000

贷：受托代销商品 50 000

收到增值税专用发票时：

借：受托代销商品款 50 000

应交税费——应交增值税（进项税额） 8 500

贷：应付账款 58 500

支付代销商品款时：

借：应付账款58 500

贷：银行存款58 500

【例12-5】 上例中，如果合同规定乙企业采用收取手续费的方式销售代销商品，并按乙企业实际销售价格（不含税）的5%收取手续费。 红岭公司和乙企业分别应按以下方法进行会计处理。

（1）红岭公司编制会计分录如下：

拨交商品时：

借：发出商品 40 000

贷：库存商品 40 000

收到代销清单时：

借：应收账款 64 350

贷：主营业务收入 55 000

应交税费——应交增值税（销项税额） 9 350

同时：

借：主营业务成本 40 000

贷：发出商品 40 000

计算应支付的代销手续费及收取代销款时：

借：银行存款 61 600

销售费用 2 750

贷：应收账款 64 350

（2）乙企业编制会计分录如下：

收到代销商品时：

借：受托代销商品 55 000

贷：受托代销商品款 55 000

销售代销商品时：

借：银行存款 64 350

贷：应付账款 55 000

应交税费——应交增值税（销项税额） 9 350

收到增值税专用发票：

借：应交税费——应交增值税（进项税额） 9 350

贷：应付账款 9 350

同时：

借：受托代销商品款 55 000

贷：受托代销商品 55 000

计算应收取的代销手续费及支付代销款时：

借：应付账款 64 350

贷：其他业务收入 2 750

银行存款61 600

受托单位在编制资产负债表时，不应把接收的代销商品列入存货项目内。

7.售后回购

售后回购是指销售方在销售商品的同时，销售方同意日后再将同样或类似的商品购回的销售方式。 在这种情况下，不应当确认收入。 如果回购价格大于原售价的，应在销售与回购期内按回购价格大于原售价的差额计提利息费用，借记“财务费用”科目，贷记“其他应付款”科目。 企业日后重新购回时，借记“库存商品”科目，同时冲减与该购回商品有关的“其他应付款”科目。

【例12-6】 20×1 年5 月1 日，红岭公司将其生产的一批成本为320 万元的商品按500万元销售给B公司，增值税率为17%，按协议规定，红岭公司在20×2 年3 月1 日将所售商品购回，回购价为550 万元，商品已发出，货款已收到。

红岭公司编制会计分录如下：

（1） 20×1 年5 月1 日销售商品时：

借：银行存款 5 850 000

贷：其他应付款 5 000 000

应交税费——应交增值税（销项税额） 850 000

同时：借：发出商品 3 200 000

贷：库存商品 3 200 000

（2）回购价格大于售价，其差价50 万元按月计提计入当期财务费用，每月计提利息：

借：财务费用 50 000

贷：其他应付款 50 000

（3） 20×2 年3 月1 日，红岭公司按协议购回5 月1 日销售的商品：

借：其他应付款5 500 000

应交税费——应交增值税（进项税额） 935 000

贷：银行存款 6 435 000

借：库存商品 3 200 000

贷：发出商品 3 200 000