如何确定存货可变现净值？

按照准则定义，可变现净值是指在正常生产经营过程中，以存货的估计售价减去至完工估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税金后的金额。 存货可变现净值的确定应考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。

（一）存货可变现净值的构成

不同存货的可变现净值的构成不同：

1.产成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存货

在正常生产经营过程中，应当以该存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额，确定其可变现净值。

2.需要经过加工的材料存货

在正常生产经营过程中，应当以所生产的产成品估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用和相关税费后的金额，确定其可变现净值。

（二）存货估计售价的确定

对于企业持有的各类存货，在确定其可变现净值时，最关键的问题是确定估计售价。 企业应当区别如下情况确定存货的估计售价：

1.签订了销售合同或者劳务合同而持有的存货

（1）如果企业与购买方签订了销售合同（或劳务合同，下同），并且销售合同订购的数量等于企业持有存货的数量。 这种情况下，在确定与该项销售合同直接相关存货的可变现净值时，应当以销售合同价格作为其可变现净值的计算基础。 如果企业销售合同所规定的标的物还没有生产出来，但持有专门用于该标的物生产的原材料，其可变现净值也应当以合同价格作为计算基础。

【例3-22】 20×1 年8 月1 日，红岭公司与乙公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，20×2 年1 月25 日，红岭公司应按每件62 元的价格（销售价格和成本均不含增值税）向乙公司提供A产品1 000 件。 20×1 年12 月31 日，红岭公司A产品的单位成本56 元/件，市场销售价格为60 元/件，数量为1 000 件。 假定不考虑相关税费和销售费用。

A产品的可变现净值=62×1 000=62 000（元）

（2）如果企业持有存货的数量多于销售合同订购的数量，超出部分的存货可变现净值应当以产成品或商品的一般销售价格（即市场销售价格）作为计算基础。

【例3-23】 20×1 年11 月1 日，红岭公司与丙公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，20×2 年3 月31 日，红岭公司应按每件15 元的价格向丙公司提供B产品1 200 件。20×1 年12 月31 日，红岭公司B产品单位成本为14 元/件，B产品的市场销售价格为16元/件，数量为1 400 件。 向丙公司销售B产品的平均销售费用为0.12 元/件；向其他客户销售B产品的平均销售费用为0.1 元/件。

B产品的可变现净值=（15×1 200-0.12×1 200）+（16×200-0.1×200）=21 036（元）

（3）如果企业持有存货的数量少于销售合同订购数量，实际持有与该销售合同相关的存货应以销售合同所规定的价格作为可变现净值的计算基础。 如果该合同为亏损合同，还应同时按照《企业会计准则第13 号——或有事项》的规定处理。

2.没有签订销售合同而持有的存货(www.xing528.com)

没有销售合同约定的存货（不包括用于出售的材料），其可变现净值应当以产成品或商品一般销售价格（即市场销售价格）作为计算基础。

【例3-24】 20×1 年12 月31 日，红岭公司C产品的账面成本为6 000 元，数量为100件，单位成本为60 元/件。 20×1 年12 月31 日，C产品的市场销售价格为64 元/件。 预计发生的相关税费和销售费用合计为3 元/件。

C产品的可变现净值=（64-3）×100=6 100（元）

3.用于出售的材料等存货

用于出售的材料等存货，通常以市场价格作为其可变现净值的计算基础。 这里的市场价格是指材料等的市场销售价格。 如果用于出售的材料存在销售合同约定，应按合同价格作为其可变现净值的计算基础。

【例3-25】 20×1 年11 月1 日，红岭公司根据市场需求的变化，决定停止生产D产品。为减少不必要的损失，决定将库存原材料中专门用于生产D产品的外购原材料——甲材料全部出售，20×1 年12 月31 日，其账面成本为5 000 元，数量为100 千克。 据市场调查，甲材料的市场销售价格为30 元/千克，同时可能发生的销售费用及相关税费为0.5 元/千克。

甲材料的可变现净值=100×（30-0.5）=2 950（元）

4.为生产而持有的材料存货等

材料存货的期末价值应当以所生产的产成品的可变现净值与成本的比较为基础加以确定。 对于为生产而持有的材料等，如果用其生产的产成品的可变现净值预计高于成本，则该材料仍然应当按照成本计量；如果材料价格的下降表明产成品的可变现净值低于成本，则该材料应当按可变现净值，按其差额计提存货跌价准备。

这里的“材料”是指原材料、在产品、委托加工材料等。 “可变现净值高于成本”中的成本是指产成品的生产成本。

【例3-26】 20×1 年12 月31 日，红岭公司库存原材料——乙材料的账面成本为30 000元，市场销售价格总额为28 000 元，假定不发生其他销售费用。 用乙材料生产的产成品——E产品的可变现净值高于成本。

20×1 年12 月31 日，乙材料的账面成本高于其市场价格，但是由于用其生产的产成品——E产品的可变现净值高于成本，也就是用该原材料生产的最终产品此时并没有发生价值减损，因此，乙材料即使其账面成本已高于市场价格，也不应计提存货跌价准备，仍应按30 000元列示在20×1 年12 月31 日的资产负债表的存货项目之中。

【例3-27】 20×1 年12 月31 日红岭公司库存原材料——丙材料的账面成本为600 万元，数量为100 件，可用于生产100 台F产品。 丙材料的市场销售价格为5 万元/件。 丙材料市场销售价格下跌，导致用丙材料生产的F产品的市场销售价格也下跌，F产品的市场销售价格由15 万元/台降为13.5 万/台，生产成本仍为14 万元/台。 将每件丙材料加工成F产品尚需投入8 万元，估计发生销售费用等0.5 万元/台。

丙原材料所生产的F产品的可变现净值=13.5×100-0.5×100=1 300（万元）

F产品的可变现净值1 300 万元小于其成本1 400 万元，因此，丙材料应当按可变现净值计量。

丙材料的可变现净值=13.5×100-8×100-0.5×100=500（万元）

丙材料的可变现净值500 万元小于其成本600 万元，因此，丙材料应按500 万元列示在20×4 年12 月31 日资产负债表的存货项目之中。