营改增对垃圾焚烧发电EPC项目的影响及应对分析

方 艳

重庆三峰卡万塔环境产业有限公司

按《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》财税〔2016〕36号文件规定,从2016年5月1日起,我国全面推开“营改增”试点。全面推开“营改增”试点,是为了进一步减轻企业税负,促进经济结构转型升级,确保所有行业税负只减不增。但EPC总承包项目因跨越建筑、制造、技术服务等不同行业,在全面“营改增”后可能出现企业成本上升、财税风险增大等问题。本文结合EPC总承包这种特殊经营模式全面分析“营改增”对EPC项目造成的不利影响,并提出应对措施,帮助企业主动适应新税制的要求,主动调整现有经营模式,建立符合增值税政策规定和管理要求的新模式,完善业务流程,在保证企业持续发展的基础上,保证项目收益,提高企业在市场中的竞争力。

一、全面“营改增”对EPC项目的影响

EPC(Engineering Procurement Construction)是指公司受业主委托,按照合同约定对工程建设项目的设计、采购、施工、试运行等实行全过程的承包。EPC总承包企业利用其核心技术、优势资源为业主提供高效的产品和服务,对建设工程的设计、采购、施工整个过程负总责。较传统承包模式而言,EPC总承包模式能有效克服设计、采购、施工相互制约和相互脱节的矛盾,有利于设计、采购、施工各阶段工作的合理衔接,有效地实现建设项目的进度、成本和质量控制符合建设工程承包合同约定,确保获得较好的投资效益。

在EPC总承包模式下,EPC总承包企业与业主签订的EPC合同一般为固定总价,并约定总价包括三部分:技术服务、设备采购、建筑安装工程。在2016年全面“营改增”以前,商品销售和技术服务收入已计征增值税,建筑安装工程适用3%营业税,所以本文主要研究“营改增”对建筑安装工程业务的影响。

(一)对收入的影响

EPC项目的收入分为三大类,即:建筑服务、商品销售、技术服务,其中建筑服务占比一般较大。增值税为价外税,收入不包含增值税,因此,计税方法的改变,带来EPC项目的收入也在减少。

下面以垃圾焚烧发电EPC项目为例来进一步分析收入的变化。为简化分析,以建设一条生产线的垃圾发电EPC项目为例,假定营改增前后EPC项目的总价不变,为20000万元,其中建筑安装工程的价格为10000万元,在原营业税制下,该EPC项目的建筑服务收入为10000元;在增值税制下,建筑服务收入=10000÷(1+11%)=9009(万元),建筑服务收入总额下降991万元,降幅为9.91%。

总收入的减少,将对企业规模扩张、完成业绩都有较大的影响,特别是垃圾发电这样的朝阳企业,对规模成长要求高,所以企业感觉成长压力尤其明显。

(二)对成本的影响

EPC项目一般专业性强、技术含量高、工艺及结构较为复杂,作为EPC总承包企业在设计、核心设备制造等核心业务上一般自主完成,而将建筑安装工程分包给施工单位来实施。所以,EPC项目中的建筑安装工程成本主要包括:施工分包方的成本、工程保险费、项目管理人员的工资和管理费。营改增后,从施工分包方取得的建筑安装发票,既有11%的进项税额,也有3%的进项税额。而EPC企业向业主提供的建筑服务收入已全部按11%缴纳销项税额,相比之下,EPC企业可抵扣税金减少,税负增加,营业成本增加。

图1 EPC合同运作模式

建筑安装工程,主要由分包方实施,总承包方主要负责现场施工管理和总体协调。假定EPC项目建筑安装工程的毛利率为10%,营业税税制下的建筑安装分包成本为9000万元,保险和管理费等为530万元,建筑安装业务总成本为9530万元;“营改增”后,建筑安装分包合同价格仍为9000万元。营改增后,建筑安装工程的主要成本计算如下:

表1 建筑安装工程的主要成本

续表

表2 税金成本对比

从表1和表2的计算可以看出:

1.建筑安装营业成本增加

营改增前,建筑安装营业成本为9530万元,成本收入率为95.30%;营改增后,建筑安装营业成本为8814万元,成本收入率为97.84%,成本收入率增加2.34%,说明企业的营业成本较营改增前增加。

2.税金成本增加

建筑安装工程的税金成本增加245万元,建筑安装税负由0.3%增长到3.05%增长了10倍左右。

在原营业税制下,总分包企业均适用3%的营业税税率,EPC总承包企业按扣除分包成本后的差额计算缴纳3%的营业税,总承包企业相当于只就其建筑安装工程的利润部分缴纳3%营业税,总包企业在毛利率为10%的条件下,实际营业税税负为0.3%。

建筑安装工程改为增值税后,总包方销售适用11%税率,而分包采购环节获得的专用发票存在税率差,有11%、3%、6%、17%等多档税率,当低税率的进项税额在成本中占比较高时,如机电安装占成本比重为30%,必然大幅减少总包方的进项抵扣。

(三)税务风险增大

在营业税税制下,异地建筑施工开具的营业税发票,一般由工程所在地地方税务机关代开,发票开具和抵扣风险几乎为零。而“营改增”后改为开具增值税发票,完税地点由一处改为三处:工程所在地国税局、工程所在地地税局、公司注册地国税局,所以无论在发票开具还是进项抵扣、纳税申报方面,EPC企业都存在较大的税务风险,EPC企业相关人员除了要学习和掌握增值税相关政策,更要及时做好对分包施工方人员的辅导。

综合上述分析,全面“营改增”使总承包企业和业主的增值税抵扣链条更加趋于完整,对于业主来讲,新增不动产可以按照11%的税率进行进项抵扣,增加了进项税额,相应降低了工程成本。但对于总承包企业来讲,占工程造价比重较大的机电安装成本可抵扣进项税额的税率较低,“营改增”使得EPC项目利润水平下降,总体税负上升,税务风险也增大。

二、EPC总承包企业的应对

按照财税〔2016〕36号文件规定,一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务,可以选择适用简易计税方法按3%征收率计税。因EPC项目建设周期长,短期内EPC企业的大多数在建项目仍属于2016年4月30日前开工的建筑工程老项目,可以采用简易计税方法过渡,短期内公司税负的变化不明显。一旦新项目开始启动,“营改增”为EPC项目带来的上述不利影响必然更加明显,所以总承包企业需要提前筹划,积极采取措施降低企业的成本和风险,才能提高企业的综合竞争力。

(一)合理调整收入权重

总承包企业全面负责EPC项目的设计、设备供货、建筑安装工程、调试及试运行,属于财税〔2016〕36号文件中规定的兼营行为,设计、调试及试运行适用6%增值税税率,设备供货适用17%增值税税率,建筑安装工程适用11%增值税税率。

EPC总承包合同一般为固定总价,在不同的投标报价中,业主关心的是工程总投资是否较低。所以,总承包企业在投标报价时,对价格权重的分配上,应该首先尽量提高低税率服务(设计、调试及试运行)的价格权重。但从行业惯例来看,EPC项目中设计、调试及试运行的实际工作体量不大,可调整的幅度不大,对收入总额和税金总体影响不大。调整的重点应放在设备和建筑安装之间,适当提高建筑安装收入的权重,以保证EPC项目的不含税总收入不至于降低太多,维持在一个相对合理的水平。(www.xing528.com)

(二)管好分包方造价,有效控制成本

EPC承包模式中,建筑安装工程主要成本来自于分包方,只有通过对分包方造价进行有效控制,才能控制EPC项目的总成本。具体措施包括:

1.招标选择施工方

项目招标投标制度是总承包单位控制工程造价的有效手段,通过招标投标可以提高项目的经济效益,保证建设工程的质量,缩短建设投资的回报周期,总承包单位可以充分利用招标投标这一有效手段进行工程造价控制。

2.优化选择供应商,转变采购思路

传统的采购模式,在功能基本满足要求的情况下,一般采取单纯的比价采购政策。“营改增”后,不仅要比价格,而且要比税率,要求企业对供应商的身份进行全面确认和了解,针对同等价格的采购标的物,优先选择一般纳税人为采购合作对象。如果小规模纳税人提供的标的物价格相对较低,低价产生的影响超过一般纳税人增值税税率的抵税效应,本着企业效益最大化的原则,小规模纳税人也可以是企业的合作对象选项。

3.有效的合同管理

建筑安装成本中,土建工程和机电安装分包采购成本占比达85%以上,对这两项工程的成本控制是重点。对于一般的小工程,可采用固定价格分包,成本控制重点是在招标阶段的价格审定;对于土建和机电安装工程,应采用暂定总价合同。

施工合同是施工阶段造价控制的依据。采用合同评审制度,可使总承包单位各个部门明确责任签订严密的施工承包合同,可合理地将总承包风险转移,同时在施工中加强合同管理,才能保证合同造价的合理性、合法性,减少履行合同中甲、乙双方的纠纷,维护合同双方利益,有效地控制工程造价。

对于土建和机电安装工程的暂定价合同,在项目实施阶段,总承包单位派驻有经验的造价工程师到施工现场进行工程进度审核,对造价成本进行全过程控制。

4.控制设计变更和现场签证

由于设计图纸的遗漏和现场情况的千变万化,设计变更和现场签证是不可避免的。总承包单位通过严格设计变更签证审批程序,加强对设计变更工程量及内容的审核监督,改变过去先施工后结算的程序,由造价工程师先确认变更价格后再施工,这样才能在施工过程中对合同价的变化做到心中有数。

5.竣工阶段的控制

项目完工后,在审核分包结算时,坚持按合同办事,对工程预算外的费用严格控制。对于未按图纸要求完成的工作量及未按规定执行的施工签证一律核减费用;凡合同条款明确包含的费用,属于风险费包含的费用,未按合同条款履行的违约等一律核减费用,严格把好审核关。

(三)加强税务风险管理

1.建立并完善增值税管理体系

总承包企业应建立并完善增值税管理体系,明确“营改增”后的管理流程,落实各部门的增值税管理职责,做到分工明确、全员全过程管理。加强“营改增”后增值税管理流程以及具体业务操作培训,财务、采购、造价、项目管理等部门要熟悉和掌握“营改增”最新政策及管理要求,并在实践中严格遵守和规范运用,切实提高企业遵守税法的能力。

2.规范企业财务运作

关于EPC项目中涉及的建筑服务、商品销售和技术服务,属于混合销售还是兼营行为,“营改增”后,在税法上仍然没有关于EPC这种特殊经营模式的明确界定,也一直成为困扰EPC企业的一个难点问题。在EPC经营模式下,EPC企业最终交付给业主转固的既有独立的房产,也有大量的设备和技术服务,从整个业务来看,EPC业务更符合兼营的本质。所以,为规避被核定为混合销售的风险,建议EPC企业应注意以下两点:

(1)在与业主签订合同时,按建筑服务、商品销售和技术服务等三项销售行为分别签订三个销售合同;

(2)在财务核算上,应分别核算建筑服务、商品销售和技术服务的收入、成本。

在发票管理方面,总承包企业涉及建筑服务、商品销售、技术服务等业务,开具和接收的增值税发票种类多,财务部门应加强增值税专用发票管理,梳理发票开具流程,制订发票管理办法,尤其对进项发票抵扣种类、抵扣期限进行严格规定,增强员工的进项发票管理意识。

在企业日常操作方面,进一步完善“三流合一”机制,坚持合同流、发票流及现金流一致,通过制度建设规范经营管理,减少供方虚开增值税专用发票的风险,降低企业纳税风险。

三、结论

全面“营改增”后,总承包企业要转变观念,充分认识到全面营改增,不仅仅是简单的税制转换,更是企业转型发展的契机,只有主动适应新税制的要求,主动调整现有经营模式,建立符合增值税政策规定和管理要求的新模式,对各项业务流程进行优化与完善,在保证企业持续发展的基础上,保证项目的收益,才能提高企业在市场中的竞争力。

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