海外工程管理会计应用研究：以C海外建设公司为例

王映红

重庆璞润控股(集团)有限公司

2014年10月27日,财政部发布了《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》(以下简称《指导意见》)(财会〔2014〕27号)。《指导意见》提到,管理会计是通过利用相关信息,有机融合财务与业务活动,在单位规划、决策、控制和评价等方面发挥重要作用的管理活动,管理会计工作是会计工作的重要组成部分。

管理会计在企业管理中的作用从最初阶段的会计核算,到第二阶段的信息提供,再发展到第三阶段的定量分析,最后到第四阶段的价值创造思维。现实经营活动中,从企业的投资、经营、组织架构等企业活动的初始阶段,就开始通过税收分析、关联公司关系、投资目标等方面,要求会计工作提前介入,参与规划、控制等管理工作。

一、选题背景及研究意义

(一)选题背景

2015年3月28日,国家发展改革委、外交部、商务部联合发布了《推动共建丝绸之路经济带和21世纪海上丝绸之路的愿景与行动》。其中,基础设施互联互通是“一带一路”建设的优先领域,需要加强基础设施建设规划、技术标准体系的对接,共同推进国际骨干通道建设,逐步形成基础设施网络。

据商务部估计,“一带一路”重大倡议带来的海外收入占我国八大建筑公司2013年总营收的16%,将极大提升我国大型建筑公司的海外收入占比。这为中国海外建筑企业特别是基础设施建设企业带来了跨越式发展的良好机遇。

伴随着机遇,也会有风险。海外项目建设,由于不同国家在文化、经济、法律、政治和监管体系上存在差异,其产生的政治、资金和税收风险以及索赔风险等加大了海外建设企业的经营难度。

(二)研究意义

C海外建设集团作为专业从事海外项目建设30年的品牌企业,近几年相继遭遇非洲T国家的巨额罚款,W 国家某项目结束后的经营团队绩效考评争议,严重影响其海外市场份额。

中国对外承包工程企业在国际承包工程市场竞争日趋激烈的形势下,企业与包括产业主、分包商、材料供应商、设备供应商、劳务等各方主体的合作与博弈难度日益增加,从建筑产品策划、方案设计、材料采购、建筑施工安装及装饰装修,到工程竣工、验收移交业主使用等各个工程建设产业链的成本与风险控制环节日益复杂。

本文通过管理会计的工具和方法,研究有助于C海外建设集团在经营决策中,确定与供应商、客户、投资者、员工等利益相关者之间的关系,对企业的资源和风险管理进行测算,帮助企业在复杂的数据与信息中找到结构化的解决方案,做出最优决策。

(三)研究内容与方法

1.研究内容

本文通过对管理会计管理手段的研究,在瞬息万变的商业环境中,寻找有助于建立和发展组织战略的方法,提升企业的决策能力,帮助C海外建设集团建立适应新的市场环境的管理体系。

2.研究方法

传统财务会计手段,是采用统一的会计准则和制度,对历史发生的经济信息进行规范的核算、价值计量,并确认历史经济活动的损益,采用统一的格式形成财务报告。事实上,每个企业的商业模式、性质、规模、管理方式、内外部环境等不同,企业利益相关者的目的、要求不同,管理会计的工作内容就具有很大差异,而传统财务会计手段的要求是标准统一、格式统一、计算方式统一,现已无法满足会计在管理职能上的多样性和灵活性特点,无法满足管理层经营决策的信息需求。

因此,本文按照管理会计产融结合的原则,把管理会计职能发挥到C海外建设集团的工作流程梳理、组织结构调整目标上,按照管理会计信息系统原则,分析C海外建设集团提升其预算管理体系的方法,以及优化绩效管理的设计。

二、案例背景介绍

(一)案例背景材料

C海外建设集团是国有省级骨干企业,成立于1985年,拥有对外工程承包、对外劳务输出、进出口贸易经营权,具有对外援助成套项目实施企业A级等资质。在非洲、亚洲地区9个国家设有海外分公司,在国内也开展项目承包工程业务,主营海内外工程承包、劳务输出等相关领域。该集团先后在亚洲、非洲国家和地区承建了近60个大、中型国际工程项目,连续4年进入美国《工程新闻记录》杂志全球最大250家国际承包商排行榜。

(二)C海外建设集团建设面临的主要问题

1.组织结构的不适应性

C海外建设集团从进入海外市场,直到20世纪80—90年代,为了保持项目部的发展能力,一直以项目部作为集团直属管理单元的组织结构,以保持项目部与集团公司各部门的有效沟通,保证集团资源的及时支持。这种组织结构在发展初期,充分保证了项目部的最大灵活性和自主性,符合当时C集团抢占市场的战略目标。

C集团随着海外市场份额的扩大和集团品牌得到认可,集团下属项目逐渐增多,项目规模也不断增长,海外建设的管理难度日益加大。为了加强海外相同国域项目之间的协作,降低管理成本,C集团设立了以国域为边界的分公司管理机构,分公司作为项目部的上一级管理机构,具有项目开发、项目管理团队组织、项目管理的权限。这种组织结构解决了同一国域范围内的项目协同性和与业主信息沟通一致性的问题。

由于海外市场的竞争日益激烈,且某一个国家的基础建设市场非常有限,C集团不得不开拓新的市场,并且从其传统的非洲市场向亚洲市场发展、延伸。

C集团市场版图的扩展,因受各个国家、地区的政治、宗教、地理环境等特性影响,使项目管理越来越复杂,难度越来越大,始终依靠集团对各项目提供资源支持,严重影响了项目管理效率和效益,导致集团管理层与海外分公司、海外项目的协作不同步,矛盾激化。

2.目标预算管理有效性问题

C集团的项目管理手段,经历了项目自治型管理、项目承包管理、项目预算管理几个阶段。

项目自治型管理,是在集团初入海外市场的时候,为了能进入目标市场,在集团的知名度和认可度不高的情况下,项目经营的效益目标不是首要考虑因素。这种项目自治型管理能最大程度保持项目管理的灵活性,提高与业主的配合力度。

随着项目规模越来越大,与集团资源短缺的矛盾日益突出,企业持续发展对项目经营效益目标的要求越来越强烈。C集团的管理方式也从粗放式的结果控制,到项目过程控制,管理思路尝试了项目承包管理、项目预算管理等各种控制方法,C集团运用项目预算管理始终停留在形式上,并不能真正发挥作用。C集团近年在中东某国承接一个项目,工程量近半,但是项目经营已经出现亏损,如果继续经营,亏损额将增大,如果停工,将影响C集团在当地市场的后续发展。分析其亏损原因,由于预算数据不全,无法判断是因为投标金额太低,还是施工管理不善。

3.绩效评价体系未发挥作用

人力资源被视为企业的核心竞争力之一,对于海外建设集团,尤为重要。由于海外建设的人才不但需要具有建设专业知识,对于人员的环境适应能力、与当地业主的沟通能力的素质要求更高。

C集团目前实施的业绩评价体系,采用了财务业绩指标,加上少量新签合同额指标。这样的绩效评价体系,对于非财务指标的关注度不够,一是影响集团远期战略目标的实现,二是对于海外管理人员工作开展的指引方向有偏差。

三、案例分析(www.xing528.com)

管理会计的本质属性决定了与企业价值创造的密切关系,经营管理的目标定位、驱动目标实现的因素分析、组织架构及其责任核算与控制是影响管理会计的三个重要因素,引进系统控制思想,构建基于组织层级的管理会计内容体系是管理会计可行的举措。

(一)案例的组织结构分析

对外承包工程企业所面临的内、外部环境尤为复杂,不同地点的项目具有不同的国际政治风险、汇率风险、地缘风险,不同项目的组织架构模式具有不同的成本风险、采购风险,这些风险都难以通过传统财务会计手段进行分析、计算和报告。

C集团发展至今,地域板块扩大,不同地域的项目特性不同,业主要求不同,项目管理差异性很大,每一个国家设立海外分公司,在管理职能上具有重复性,人员成本也不断增加。因此,C集团需要整合相近国家的区域管理职能,减少管理人员,设立跨国区域性管理机构,并分配其更多的经营与决策权限,突破了传统职能式组织结构。区域性管理机构能减少内部不良竞争,选择效益最好的项目,更有效地进行资源配置,有效提升海外机构的战略价值与经营绩效。

为了提高C集团海外管理机构的竞争能力,在某些税负较低、外汇管理合理的国家设立海外子公司,不仅降低税负水平,还可以享受到当地企业的投标优先条件,还可以配置到当地的金融资源。

(二)案例的成本改造与管理

随着海外建筑市场的竞争升级,海外项目的利润空间不断降低,C集团有必要建立一套实现项目成本控制目标的成本控制体系。按照管理会计产融结合的原则,分析成本的流转过程,即设计、生产、采购、物流、管理流程环节中各环节发生的成本,将管理会计的本量利分析法、成本因素分析法等应用到分析过程中,将业务信息和财务信息进行融合,实现提高企业运营效率的目的。

(三)建立集团的成本控制组织体系

项目成本管理不只是对工程成本的管理,而从开始的工程投标报价到项目完工后质量责任期满,贯穿于工程整个环节,并结合相关的质量工期管理、技术安全管理、资金管理,通过组织、技术、经济、合同等措施和手段来实现,相应设立技术成本控制部门、质量成本控制部门、经济成本控制部门、资金成本控制部门等。

C集团的项目成本管理具有特殊性,由于其项目市场主要位于不发达国家,市场经济不健全,建筑材料市场的供应商、供应品种非常单一,尤其是项目的钢筋、水泥、油料商品比较匮乏。因此,C集团项目成本管理的重点是施工程序的经济性管理,以及材料用量、人工用时等成本定额管理。

C集团虽然设立了海外管理机构,但是与很多施工企业一样,是以项目部作为项目成本中心,海外管理机构和集团各职能部门发挥监督管理作用。这种控制方式不能最大程度发挥集团的资源能力,资源能力除了资金,也包括集团的技术资源。

因此,将集团各职能部门的专业能力与各项目部的管理技术有效结合,是本文设立成本控制中心的主导思想,由此认为集团的各职能部门也是控制施工成本的重要对象。

1.技术成本控制

集团的技术部门对于技术成本、质量成本控制不但具有知识上的优势,同时具有收集集团所有项目技术和质量成本控制数据的信息优势,有充足的经验在不同项目施工方案中选择最优方案。因此认为,总工办与项目部共同作为技术、质量成本控制单位,可以有效降低技术、质量控制的风险。

技术部门对施工技术和组织方案的最优方案选择,这是事前控制;项目部根据组织方案的实际实施效果与目标成本(包括财务指标和非财务指标,如进度、时间等)的比较分析,这是过程控制;工程结束后,对集团同类型不同项目的技术方案成本进行比较、分析,这是事后控制,相关的数据积累最终形成集团的技术、质量成本数据体系。

技术部门与项目部的技术、质量成本共同负责制,相较于项目部负责制,更能发挥集团的技术资源能力。

2.经济成本控制

如前所述,由于海外项目的市场特殊性,C集团经济成本控制重点是材料库存管理、材料用量定额管理、人工用时定额管理。

C集团的海外项目管理与国内施工企业常用的零库存管理有很大不同,由于欠发达国家市场机制不健全,为了保证项目进度不受影响,就必须使材料保有一定的库存。库存量的大小,取决于所在地域市场的材料供求关系、价格波动趋势、当地货币汇率变化趋势。C集团实行材料计划和管理由项目部负责制,材料的采购预算、库存管理都由项目部安排人员负责,集团材料设备部门负责采购,这将导致项目部材料管理缺乏专业性,不合理的材料库存会增加材料管理成本和材料物流成本。

按照管理会计的效益性原则,如果C集团材料设备部派驻专业材料员到海外区域管理机构,负责区域性的材料管理,包括预算管理、出入库管理,材料员向集团材料设备部负责,就可以降低材料管理成本,监督控制项目部的材料投放成本控制。材料用量、人工用时成本控制,除了材料员的监督管理之外,还要用集团的材料、人工定额进行对比、控制,在集团材料、人工定额数据不太准确的情况下,需要派驻预算员,结合投标预算,进行分析、控制。这种交叉成本控制方式更能发挥职能部门、项目部不同功能的成本控制作用。预算员在控制过程中收集、整理的材料定额用量数据、人工用时定额数据,通过数据积累,形成集团的业务数据库。

(四)建立完善的业务信息系统

管理会计的目标之一,就是帮助企业规划和收集战略制定与战术执行所需要的各类信息,提供决策相关的信息,因此,管理会计需要在财务信息与非财务信息、内部信息与外部信息及过去、现在和未来的相关信息之间,提取对决策最有用的信息。

C集团通过在各项成本控制过程中,确定经营数据信息来源,类型包括了财务和非财务信息,形成了集团的信息系统,提供未来决策支持、执行控制和评价激励的数据基础,在此数据基础上建立的预算体系,才能真正发挥作用,解决目前预算编制不准确、流于形式的问题,尤其解决C集团对海外公司“鞭长莫及”和距离辐射障碍的困境。

(五)绩效评价体系

C集团的绩效评价体系最初以营收指标和利润指标作为评价指标,后来增加了市场开拓指标,并逐步完善到对各指标设立权数计算分值的绩效评价体系。由于指标的单一化,C集团某海外公司就为了追求短期效益最大化,导致项目业主做出严厉的惩罚措施,项目结束后,从前期的盈利状态变为亏损,最大的损失是失去当地政府的信任和合作关系。现在不但中国企业蜂拥冲向海外市场,很多欧洲、日本企业也开始与中国企业抢夺海外市场,C集团为了稳固传统市场,开拓新兴市场的长期目标,就必须用战略目标指引绩效评价体系,使各级管理人员的目标与集团目标一致。

1.按成本控制体系确定评价对象

如前成本改造和成本管理所述,对项目的成本控制范围从项目部扩展到相关职能部门,以充分发挥集团的技术资源优势。相应的项目成本绩效评价,也必须将职能部门的工作内容纳入考评范围,确定合理的考评指标和控制目标,就完善了“战略—计划—执行—审核与修订”的管理体系。

2.按战略目标增加评价指标

C集团提出“稳固传统非洲市场,开拓亚洲市场,提升经营效益,提升企业品牌”的战略目标,分析目标内容,笔者认为有财务目标和非财务目标两部分。财务目标以提升项目目标利润为中心,加强资金预算管理为手段(包括资金计划的准确性、外币资金保值工作有效性等);非财务目标包括守住市场份额,开拓新兴市场,团队建设,企业形象推广效果等。

因此,C集团选择了财务指标和非财务指标作为绩效评价体系指标范围,包括项目利润、资金预算准确性、新增合同额、新增市场、年度投标排名评分、投标竞争力、业主满意度、海外公司项目定额管理体系建立等。又根据海外公司所处地域情况,结合当地的国别风险、地缘政治因素、宗教影响、当地投建工程总量等作为修正系数的计算元素,用修正系数平衡地域的差异化。

四、总结

未来几年,中国国际工程承包业务无论从规模上,还是从发展结构上,都面临逐步扩大和完善的趋势,行业管理趋势是规范化、信息化、科学化,C集团必须重视使用管理会计的方法、管理手段,通过“战略—计划—执行—审核与修订”,考虑竞争、经济、制度、法律等外部环境,以充分评估企业的战略地位、战略选择、战略风险和战略执行,才能做出适应新的市场环境的正确经营决策。

参考文献

[1]沈艺峰,郭晓梅,林涛.CIMA《全球管理会计原则》背景、内容及影响[J].会计研究. 2015(10):37-43.

[2]刘敬芝,焦文娟.管理会计与企业价值创造[J].会计审计研究,2015(11):96-98.