应交增值税的计算与征收方法

增值税是指对我国境内销售货物、进口货物或提供加工、修理修配劳务的增值额征收的一种流转税。增值税的纳税人是在我国境内销售货物、进口货物或提供加工、修理修配劳务的单位和个人。

按照纳税人的经营规模及会计核算的健全程度，增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。一般纳税人应纳增值税税额，根据当期销项税额减去当期进项税额计算确定；小规模纳税人应纳增值税税额，按照销售额和规定的征收率计算确定。

1.小规模纳税人

小规模纳税人是年销售额在规定标准以下且会计核算不健全，不能按规定报送相关税务资料的增值税纳税企业。会计核算不健全是指不能正确核算增值税的销项税额、进项税额和应纳税额。

《增值税暂行条例实施细则》第二十八条对小规模纳税人的界定有两条：

□从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主并兼营批发或零售的纳税人，年应征增值税销售额在50万元以下（含50万）。

□除上条规定以外的纳税人，年应征增值税销售额在80万元以下的（含80万）。

此外，还有视同小规模纳税人，例如年应征增值税销售额超过小规模纳税人标准的个人、非企业性单位、不经常发生应税行为的企业，以上三类纳税人可视同小规模纳税人，按小规模纳税人标准计算缴纳增值税。

小规模纳税人具有如下特点：

□小规模纳税人销售货物或提供劳务只能开具普通发票，不能开具增值税专用发票。

□小规模纳税人不享有进项税额的抵扣权，购进货物或劳务的增值税直接计入成本。

□小规模纳税人销售货物或应税劳务时，按简易办法计算征收增值税。

适用于小规模纳税人的增值税征收率为3%。

按简易办法征收增值税的纳税人，增值税征收率为2%、3%、4%或6%。

自2014年7月1日起，简并和统一增值税征收率，将6%和4%的增值税征收率统一调整为3%。

小规模纳税人按照不含税的销售额和规定的增值税征收率计算缴纳增值税。

销售额=含税销售额÷（1+征收率）

应纳税额=销售额×征收率

小规模纳税企业只需在“应交税费”科目下设置“应交增值税”明细科目，不需要在“应交增值税”明细科目中设置专栏，“应交税费——应交增值税”科目贷方登记应缴纳的增值税，借方登记已缴纳的增值税；期末贷方余额为尚未缴纳的增值税，借方余额为多缴纳的增值税。

小规模纳税企业购进货物和接受应税劳务时支付的增值税，直接计入有关货物和劳务的成本，借记“材料采购”“在途物资”等科目，贷记“银行存款”等科目。

【例7-22】春苗公司为小规模纳税人企业，2014年2月15日购进一批材料，增值税发票上注明的货款为3000元，增值税税率为17%。春苗公司本期销售产品含税收入为4000元，增值税征收率为3%，货款尚未收到，月末以银行存款上交增值税。

购入材料时：

借：材料采购 3510

贷：银行存款 3510

销售产品时：

借：应收账款 4000

贷：主营业务收入 3883.50

应交税费——应交增值税 116.50

月末上交税款：

借：应交税费——应交增值税 116.50

贷：银行存款 116.50

2.一般纳税人

一般纳税人是指年应征增值税销售额超过财政部规定的小规模纳税人标准的企业和企业性单位。增值税纳税人，年应税销售额超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准的，应当向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。

年应税销售额未超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准以及新开业的纳税人，可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。对提出申请并且同时符合以下条件的纳税人，主管税务机关应为其办理一般纳税人的资格认定。需要同时符合的条件包括：

□有固定的生产经营场所。

□能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算，能够提供准确税务资料。

下列纳税人不办理一般纳税人资格认定：

□个体工商户以外的其他个人。

□选择按照小规模纳税人纳税的非企业性单位。

□选择按照小规模纳税人纳税的不经常发生应税行为的企业。

纳税人自认定机关认定为一般纳税人的次月起（新开业纳税人自主管税务机关受理申请的当月起），按照《中华人民共和国增值税暂行条例》第四条的规定计算应纳税额，并按照规定领购、使用增值税专用发票。

按照《中华人民共和国增值税暂行条例》规定，一般纳税人购入货物或接受应税劳务支付的增值税（进项税额），可以从销售货物或提供劳务按规定收取的增值税（销项税额）中抵扣。

按照规定，企业购入货物或接受劳务必须具备以下凭证，其进项税额才能予以扣除：

□从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税税额。

□从海关取得的完税凭证上注明的增值税税额。

□购进农产品，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。

□购进或者销售货物以及在生产经营过程中支付运输费用的，按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算的进项税额。

为了核算一般纳税人应交增值税的发生、抵扣、缴纳等各种情况，企业应在“应交税费”科目下设置“应交增值税”和“未交增值税”两个明细科目。其中，“应交税费——应交增值税”科目下还可以在借方设置“进项税额”“已交税金”“转出未交增值税”等三级科目；在贷方设置“销项税额”“出口退税”“进项税额转出”“转出多交增值税”等三级科目。在将多交的税金从“应交增值税”的借方余额中分离出来，贷记到“应交税费——未交增值税”科目下，解决了多交的税额和未抵扣进项税额混在一个科目下的问题，使增值税的多交、未交、应交、留抵等项目一目了然，为增值税的正确申报提供了条件。

□“进项税额”专栏：记录企业购入货物或接受应税劳务而支付的、准予从销项税额中抵扣的增值税税额，借方登记企业购入货物或接受应税劳务支付的进项税额；贷方登记退回所购货物应冲销的进项税额。

□“已交税金”专栏：记录企业已交的增值税税额，借方登记企业已交的增值税税额；贷方登记退回多交的增值税税额。

□“销项税额”专栏：记录企业销售货物或提供应税劳务应收取的增值税税额，贷方登记企业销售货物或提供应税劳务应收取的销项税额；借方登记退回销售货物应冲销销项税额。

□“出口退税”专栏：记录企业出口适用零税率的货物，向海关办理报关出口手续后，凭出口报关单等有关凭证，向税务机关申报办理出口退税而收到退回的税款，贷方登记出口货物退回的增值税税额；借方登记出口货物办理退税后发生退货或者退关而补交已退的税款。

□“进项税额转出”专栏：记录企业的购进货物、在产品、产成品等发生非正常损失以及其他原因而不应从销项税额中抵扣，按规定转出的进项税额。

在“应交税费——应交增值税”科目下还需设“转出未交增值税”和“转出多交增值税”专栏，分别记录一般纳税人企业月终转出未交或多交的增值税。

增值税一般纳税人企业，在账务处理上的主要特点有：

□购进阶段：实行价与税的分离，价与税分离的依据为增值税专用发票上注明的价款和增值税税额，属于价款部分，计入购入货物的成本；属于增值税税额的部分，计入进项税额。

□销售阶段：销售价格中不再含税，如果定价时含税，应还原为不含税价格作为销售收入，向购买方收取的增值税作为销项税额。

企业从国内采购物资或接受应税劳务等，据增值税专用发票上记载的应计入采购成本或应计入加工、修理修配等物资成本的金额，借记“材料采购”“在途物资”“原材料”“库存商品”或“生产成本”“制造费用”“委托加工物资”“管理费用”等科目，根据增值税专用发票上注明的可抵扣的增值税税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按照应付或实际支付的总额，贷记“应付账款”“应付票据”“银行存款”等科目。购入货物发生的退货，作相反的会计分录。

【例7-23】宏春股份有限公司为一般纳税人企业，2014年2月16日购进一批材料，增值税专用发票上注明的材料价款5500元，增值税税率为17%，货款已通过银行转账支付，材料已经到达并验收入库。购入材料时：

借：材料采购 5500

应交税费——应交增值税（进项税额） 935

贷：银行存款 6435

当纳税人购进的货物或接受的应税劳务是用于非应税项目、免税项目、集体福利、个人消费或购进的货物发生非正常损失的，其支付的进项税额不能从销项税额中进行抵扣。实务中，经常是进项抵扣在前，改变用途在后，此时应将购进货物或应税劳务的进项税额从当期发生的进项税额中扣除，借记“在建工程”“应付职工薪酬”“待处理财产损溢”等科目，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”等科目。(www.xing528.com)

【例7-24】宏春股份有限公司2014年1月对厂房进行改建，领用本厂购进的原材料10000元。

借：在建工程 11700

贷：原材料 10000

应交税费——应交增值税（进项税额转出） 1700

本例中，企业将购进的货物用于非应税项目，改变了货物的用途，其进项税额应转出。

【例7-25】宏春股份有限公司2014年1月将上月集中采购的保暖内衣作为新年礼物发放给职工，不含税采购价款为50000元，进项税额已于上月进行了认证。

借：应付福利费 58500

贷：库存商品 50000

应交税费——应交增值税（进项税额转出） 8500

本例中，企业将购进的货物用于集体福利，改变了货物的用途，其进项税额应转出。

【例7-26】宏春股份有限公司2014年1月库存商品发生非正常损失，其实际成本为30000元，其中所耗原材料成本为20000元。

借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 33400

贷：库存商品 30000

应交税费——应交增值税（进项税额转出） 3400

本例中，企业产品发生非正常损失，其购进的货物的进项税额应转出。

企业销售货物或提供应税劳务时，按营业收入和应缴纳的增值税税额，借记“应收账款”“应收票据”或“银行存款”等科目，按专用发票上注明的增值税税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目，按实现的营业收入，贷记“主营业务收入”或“其他业务收入”等科目。企业发生销售退回行为时，作相反的会计分录。

【例7-27】宏春股份有限公司2014年2月产品销售收入为20000元（不含向购货方收取的增值税），货款尚未收到。

销售产品时：

借：应收账款 23400

贷：主营业务收入 20000

应交税费——应交增值税（销项税额） 3400

企业有些交易和行为，从会计角度看不属于企业的销售行为，但按照税法规定，应视同对外销售处理并计算应交的增值税。具体有以下八种行为：

□将货物交付他人代销。

□销售代销货物。

□非同一县（市），将货物从一个机构移送其他机构用于销售。

□将自产或委托加工的货物用于非应税项目。

□将自产、委托加工或购买货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者。

□将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者。

□将自产或委托加工的货物用于集体福利或个人消费。

□将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。

对于增值税视同销售的八种行为，“将自产或委托加工的货物用于非应税项目”和“将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人”不符合收入确认条件，按成本进行结转；“非同一县（市）将货物从一个机构移送其他机构用于销售”，这个要分情况进行处理；其余几项符合收入确认的条件，应确认为销售收入。

视同销售业务发生后，企业应当借记“在建工程”“应付福利费”“长期股权投资”“营业外支出”等科目，贷记“主营业务收入”“库存商品”和“应交税费——应交增值税（销项税额）”等科目。

【例7-28】宏春股份有限公司以产品一批向春雨公司进行投资，产品成本400000元，假设没有计提存货跌价准备，市场售价为450000元。

借：长期股权投资 526500

贷：主营业务收入 450000

应交税费——应交增值税（销项税额） 76500

借：主营业务成本 400000

贷：库存商品 400000

在本例中，纳税人将自产、委托加工或购买的货物作为投资提供给他人，货物在本环节发生增值税纳税义务，并开具增值税专用发票。此项用于换取投资的视同销售符合会计上收入确认条件的全部内容，将其确认为收入，同时结转成本。

【例7-29】宏春股份有限公司将自产机器设备一台用于在建工程，其账面成本18000元，对外售价为20000元。

借：在建工程 21400

贷：库存商品 18000

应交税费——应交增值税（销项税额） 3400

在本例中，纳税人将自产或委托加工的货物用于增值税的非应税项目（如非应税劳务、在建工程），税法规定，非应税项目领用自产或委托加工货物应视同销售，在货物移送的当天计算缴纳增值税。但此项视同销售行为不符合收入确认条件，不确认收入，只按成本结转。

出口退税是对报关出口的货物退还其在国内生产和流通环节实际缴纳的增值税、营业税和消费税等。出口退税制度是国际贸易中通常采用的并为各国所接受的一种税收措施，主要目的在于鼓励各国出口货物进行公平竞争。

退税额=（增值税发票金额）÷（1+增值税税率）×出口退税率

按照现行会计制度的规定，生产企业免抵退税的会计核算主要涉及“应交税费——应交增值税”和“其他应收款——出口退税”等科目。货物出口并确认收入实现时，根据出口销售额（FOB价）借记“应收账款”“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”等科目；月末根据《免抵退税汇总申报表》中计算出的“免抵退税不予免征和抵扣税额”，借记“主营业务成本”科目，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目；月末根据《免抵退税汇总申报表》中计算出的“应退税额”，借记“其他应收款——出口退税”科目，贷记“应交税费——应交增值税（出口退税）”科目；月末根据《免抵退税汇总申报表》中计算出的“免抵税额”，借记“应交税费——应交增值税（出口抵减内销应纳税额）”科目，贷记“应交税费——应交增值税（出口退税）”科目；收到出口退税款时，借记“银行存款”科目，贷“其他应收款——出口退税”科目。

【例7-30】宏春股份有限公司根据免抵税申报汇总表计算得出本月不予免抵退税额为1200元，应退税额为33000元，免抵税额为11200元。

不予免抵退税额：

借：主营业务成本 1200

贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出） 1200

应退税额：

借：其他应收款——出口退税 33000

贷：应交税费——应交增值税（出口退税） 33000

免抵税额：

借：应交税费——应交增值税（进项税额转出） 11200

贷：应交税费——应交增值税（出口抵减内销应纳税额） 11200

月份终了，企业应将当月发生的应交未交增值税税额自“应交税费——应交增值税”科目转入“未交增值税”明细科目，借记“应交税费——应交增值税（转出未交增值税）”科目，贷记“应交税费——未交增值税”科目。将本月多交的增值税自“应交税费——应交增值税”科目转入“未交增值税”明细科目，借记“应交税费——未交增值税”科目，贷记“应交税费——应交增值税（转出多交增值税）”科目。

当月上交本月增值税时，借记“应交税费——应交增值税（已交税金）”科目，贷记“银行存款”科目。当月上交以前月份实现的增值税时，如申报期申报纳税、补缴以前月份欠税，借记“应交税费——未交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。

【例7-31】宏春股份有限公司2014年2月月末上交当月应交增值税2465元。

借：应交增值税——应交增值税（已交税金） 2465

贷：银行存款 2465