如何调节利润：避免多计少计存货成本

17.多计少计存货成本，调节利润

存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。存货的加工成本，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。制造费用，是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。企业应当根据制造费用的性质，合理地选择制造费用分配方法。在同一生产过程中，同时生产两种或两种以上的产品，并且每种产品的加工成本不能直接区分的，其加工成本应当按照合理的方法在各种产品之间进行分配。存货的其他成本，是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。

有些企业为了达到隐匿或虚报收益的目的，采用各种不正当的手段，多计或少计发出存货的成本。主要表现在以下几个方面。

（1）人为提高或降低成本差异率。

有些企业，为了控制超额利润，大都从隐匿收入和虚增成本两个方面进行作弊，人为提高材料成本差异率，多分摊材料成本差异。这是采用计划成本法进行日常核算企业的常用作弊手段。如某企业为了逃避所得税，采用提高材料成本差异率的手段，该企业全年产品生产领用原材料的计划成本平均每月3000万元，每月应计原材料成本差异率在92.8％～95％之间，经过调整，如果每月人为地把差异率在应计差异率的基础上提高1.5％，全年即可多分摊材料成本差异500多万元。与提高成本差异率相反，有些企业为了完成承包任务，而人为地压低材料成本差异率，用来降低成本，虚增销售利润，实现承包任务。

材料按计划成本核算的工业企业，有意确定较高的计划成本，使计划成本远远高于实际成本，表现为“材料成本差异”贷方余额，领用材料时按计划成本数额转入“生产成本”等账户，但月末结转材料成本差异时，故意以较低的成本差异率调整发出材料的计划成本，隐匿利润；有些企业则相反，有意确定较低的计划成本，并以较低的成本差异率高估发出材料的计划成本，达到虚报利润的目的，造成企业虚盈实亏。上述问题留下的线索一般表现为材料成本差异率与以前各期相比有较大的波动，当期生产成本、销售成本利润等指标呈现较大波动状况等，审查人员应通过审阅、核实会计资料，复核被查企业有关计算结果等形式发现线索，然后再作进一步的调查、询问和查证。

（2）利用产品进销差价调节成本。

采用售价金额核算的零售企业，平时按售价结转商品销售成本并注销库存商品，但月末计算商品进销差价率时，故意通过减少“商品进销差价”数额、增加“库存商品”余额的方式，使当前进销差价率低于正常水平，这样，已销商品分摊的进销差价较少，从而达到多计当期销售成本、少计利润、少纳税金的目的，或作相反处理，达到虚报收益的目的。对于上述问题，审查人员首先应对比各期销售成本及利润水平，看有无异常情况；其复核各期商品进销差价率，从中发现疑点；最后对照被查企业有关会计资料并调查当事人，确定被查企业问题之所在。

（3）违规使用计价方法。

对产成品、商品采用实际成本计价的工商企业，计算产成品及商品销售成本时，不按照规定的程序和方法正确地应用计价方法，而是故意多转或少转销售成本。如采用加权平均法计价时，故意按高于或低于正确的加权平均单价的价格计算发出商品或产成品成本；再如根据企业的需要来确定每批商品的单价，达到人为调节成本水平的目的，而不是根据账面记录，按规定的程序和方法确定应采用的单价。对于上述问题，审查人员应对比各期的销售数量和成本水平，抽查并复核产成品、商品明细账贷方记录，特别是检查被查企业单价的计算结果是否正确，从而发现上述问题的线索。

（4）违规分摊导致成本不实。

一些企业在核算购入材料的采购成本时，将能够直接计入各种材料的采购成本不直接计入，或将应按一定比例分摊计入各种材料的采购成本不按规定进行合理的分摊。如在“材料采购”账户中，只核算购入材料的买价，将应计入购入材料的运杂费、运输途中的合理损耗、入库前的整理挑选费用等采购费用全部记入“管理费用”账户；购入材料发生的运杂费，不按材料的重量或买价等比例分摊计入各种材料的采购成本，而全部计入某主要材料的采购成本，以加大主要材料的采购成本，减少其他材料的采购成本。某企业从木材厂拉入圆木50吨，其他木料50吨，运杂费共计30000元，全部由圆木负担，这样购入圆木的采购成本多计15000元，其他材料的采购成本则少计15000元，从而造成各种材料的采购成本核算不实。

（5）月末通过虚转成本的方法达到隐匿利润的目的。

如有些按实际成本核算材料的工业企业，月末虚拟领料业务，按虚假的原始凭证编制借记“生产成本”，贷记“原材料”的凭证，虚增当期生产成本；再如有些工商企业月末结转商品、产成品销售成本时，采用虚转的方法，借记“产品（商品）销售成本”，贷记“产成品”或“库存商品”，使当期销售成本虚增，隐匿利润，少缴税款。上述问题发生后，一般会表现为“库存商品”、“产成品”、“原材料”等账户总账与明细账不符、账实不符，生产成本或销售成本波动较大等。因此，审查人员应从这些方面入手，审阅被查企业有关存货账户，核对其账实、账账有无不符情况，对比前后各期成本水平，必要时审阅记账凭证和原始凭证，并询问有关业务、仓库当事人，核查有关部门所存原始凭证（如领料单）与会计部门原始凭证是否一致，从中发现疑点，作进一步查证。

（6）材料假出库，虚列成本费用。

企业为了逃避所得税，虚减利润，就采用办理假出库手续，虚列材料费用，人为提高产品成本。如某企业在车间办理领料手续时，填制领料单，而实际未领料，车间成本核算员根据领料单填写的用途，以产品生产用料和车间维修用料为名，分别作增加产品生产成本和制造费用的账务处理，年终，再以少保留在产品成本、多分配完工产品成本的舞弊方式，将虚增的产品成本人为地转入销售成本，相应地虚减利润总额。

（7）改变低档值易耗品核算方法，调节产品成本。

低值易耗品是指劳动资料中单位价值在规定限额以下或使用年限比较短（一般在一年以内）的物品。它跟固定资产有相似的地方，在生产过程中可以多次使用不改变其实物形态，在使用时也需维修，报废时可能也有残值。由于它价值低，使用期限短，所以采用简便的方法，将其价值摊入产品成本。

企业对低值易耗品可采用一次摊销法、分次摊法、“五五”摊销法进行核算。

①一次摊销法，是指领用低值易耗品时，将其价值全部一次转入产品成本的方法。这种方法适用于价值低、使用期限短，或易于破损的物品如玻璃器皿等。采用这种方法摊销低值易耗品价值时，其最高单价和适用品种必须严格控制，否则会影响各期产品成本负担，以及影响在用低值易耗品的管理，造成损失、浪费。

②分期摊销法，是根据领用低值易耗品的原值和预计使用期限计算的每月平均摊销额，将其价值分月摊入产品成本的方法。摊销期一般不应超过一年。这种方法适用于期限较长、单位价值较高，或一次领用数量较多的低值易耗品。

③“五五”摊销法，亦称五成摊销法，就是在低值易耗品领用时先摊销其价值的50％（五成），报废时再摊销其价值的50％（扣除残值）的方法。采用这种方法，低值易耗品报废以前在账面上一直保留其价值的一半，表明在使用中的低值易耗品占用着一部分资金，有利于对实物的使用进行管理，防止出现大量的账外物资。这一方法适用于每月领用数和报废数比较均衡的低值易耗品，如果一次领用的低值易耗品数量很大，为了均衡产品成本负担，也可将其摊销额先列入待摊费用，而后分期摊入产品成本。

无论采用哪种方法核算，一经采用即不得自行变更。但是有的企业为了调节产品成本，往往随意更换既定摊销法，违规核算低值易耗品的实际成本。如企业为了调高或调低利润，就会改用分次或一次摊销方法，人为地操纵费用，从而达到预定利润的目标。

（8）改变包装物核算方法，调节产品成本。(www.xing528.com)

包装物，现行企业会计制度中把它作为企业存货中一类独立的资产，并单独设置“包装物”账户进行核算。现行会计书中一般把“包装物”定义为：“为了包装本企业商品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等”，可见，包装物的定义是从它的实物形状和功能来界定的。但这种界定并没有能真正把包装物与别的存货资产完全区别开来，它边界存在的模糊性和重叠性给包装物的确认带来了困难，同时给包装物的会计核算也带来了相关问题。

在具体会计核算时，主要按以下的原则进行核算：随同商品出售而不单独计价的包装物，应于包装物发出时，按其实际成本计入销售费用。随同商品出售且单独计价的包装物，一方面应反映其销售收入，计入其他业务收入；另一方面应反映其实际销售成本，计入其他业务成本。出租包装物的成本，其收入单独计为其他业务收入，其成本摊销后计为其他业务成本。出借包装物的成本，没有收入的，可以视为是为方便顾客和促进产品销售的支出，其成本摊销计入销售费用。无论是出租包装物还是出借包装物，一般都要收取押金。出租包装物有租金收入，其成本的摊销构成成本；而出借包装物没有收入，因而包装物的成本的摊销作为期间费用处理。

包装物的核算是在“包装物”账户进行的。“包装物”账户是资产类账户，用来核算企业库存的各种包装物的实际成本（包括进价和运杂费等）。借方登记包装物的购进、盘盈等增加数；贷方登记包装物出售、盘亏、摊销、废弃等减少数，借方余额表示结存包装物的实际成本。

（9）计划成本过度偏离实际成本。

根据会计制度规定，采用计划成本进行材料日常核算，计划价格通常以不高于或不低于实际价格的10％为宜。有的企业为了调节产品成本利润，有意过高或过低地确定材料的计划价格，甚至对已制定的接近实际价格的计划价格，有意大幅度地上调或下压，从而人为地调整材料成本差异账户余额，而达到调节利润的目的。

（10）任意虚列自制存货和委托加工存货的成本。

工业企业自制存货的实际成本包括直接费用和间接费用两部分内容，前者一般指为生产该存货发生的直接材料和直接人工耗费；后者指为生产产品或提供劳务而发生的、不能直接计入产品成本的费用。企业委托其他单位进行加工的材料、商品的实际成本包括加工中耗用的实际成本、支付的加工费用及为加工材料、商品支付的运输费用等。有些企业往往用虚列成本的方式，以达到少缴税的目的。还有些当事人有意加大加工费用，虚增加工商品的成本，取得现金回扣，私分公款。

【例】查账人员在审查某单位生产成本账时，发现20××年12月的成本明显比以往各月高，其中有12月31日进“生产成本”账两笔，这使查账人员产生怀疑，难道原材料到12月31日要结账时还出库吗？

审计调查：

带着疑问，查账人员调阅了这两张凭证，发现一张凭证为：

借：生产成本1200000

贷：原材料——甲材料1200000

另—张凭证为：

借：生产成本1600000

贷：原材料——乙材料1600000

这两张凭证没有附任何原始凭证，查账人员到库房去查证，询问了库房保管员，是否在12月31日发出过甲乙两种原材料？库房保管员作了否定回答，这就足以证明这两笔凭证为虚作的。再经过询问财会人员，他们在事实面前不得不承认：为了多向上级单位要钱而隐瞒利润，多计成本280万元。

该企业违反会计制度规定，人为调增成本，结果造成利润虚减280万元。

该企业应在次年作调账处理，增加利润，并上缴企业所得税。

借：原材料——甲材料1200000

——乙材料1600000

贷：以前年度损益调整2800000

借：所得税费用924000

贷：应交税费——应交所得税924000