澳大利亚联邦政府审计业务外包的例证分析

本书以上分析政府审计业务外包的二个基本问题，提出了政府审计业务外包的理论框架。然而，理论的生命力在于解释现实，下面，我们用这个理论框架来分析澳大利亚联邦政府审计业务外包，以一定程度上验证这个理论框架。

（一）澳大利亚联邦政府审计业务外包的动因和业务类型

20世纪80年代末，澳大利亚联邦审计署开始采用外包审计，到2011—2012年度，财务审计项目的二分之一左右已经外包（Wilson，2013），也有少量的绩效审计项目涉及外包（贾云洁，2014）。那么，这一过程是如何发生的？我们关注其中的二个基本问题：外包动因、外包业务类型。

20世纪70年代末80年代初，一场声势浩大的新公共管理运动在世界范围内掀起，澳大利亚也不例外。借鉴企业的管理方法，追求效率效果、降低成本是这场运动的重要主旨。在这种背景下，1979年修订的审计法案，授权联邦政府审计长开展效率审计。然而，直到1988年4月，JCPA（Joint Committee of Public Accounting，属于国会）对联邦审计署检查时，绩效审计仍然没有得到重视，大量的资源分配到法定的财务审计和合规审计，给予绩效审计的关注和资源非常有限（JCPA，1989）。后来，在JCPA建议下，联邦审计署开始采用审计业务外包，逐步加强同私人会计师事务所的交流和合作。

哪些审计业务外包了呢？联邦审计署将其审计业务分为三部分：遵循FMA法案的联邦政府机构的财务审计，遵循CAC法案的联邦法定机构及公司的财务审计，绩效审计，联邦审计署负责完成对遵循FMA法案的政府机构的财务审计，而对遵循CAC法案的联邦法定机构及公司等，其财务审计则外包给更富经验的私人会计师事务所完成，绩效审计很少外包（Barrett，1995）。就联邦审计署外包业务的合同构成来说，财务审计外包合同占到总合同量的60%以上，而绩效审计外包合同占合同总量的12%，IT、出版、清洁和法律服务等占到合同总量的24%（贾云洁，2014）。(www.xing528.com)

（二）原因分析

为什么会出现外包？根据本书的理论框架，政府审计业务外包的驱动因素是降低交易成本。从表面看来，联邦审计署开展审计业务外包的原因是因为其人力资源不够，没有资源开展国会期待的绩效审计，所以，业务外包是增加人力资源的路径。问题是，解决人力资源不足有两个途径，一是招聘人员，二是业务外包。为什么JCPA建议采用审计业务外包，而不是招聘人员呢？这应该与新公共管理运动的追求效率效果、降低成本这个主旨相关。就澳大利亚当时的情形来说，市场上能提供财务审计的会计师事务所很多，并且，财务审计是会计师事务所的传统业务，具有竞争优势，政府审计机关将财务审计业务外包给会计师事务所，一方面需要支付审计费用，同时，还会发生谈判成本，并受到受到会计师事务所机会主义行为带来的损失。但是，由于外部竞争机制的存在，上述三方面的成本之和，可能还是低于政府审计机关自行招聘人员来实施审计的生产成本。所以，正是基于交易成本的考虑，政府审计机关选择外包而不是自行招聘人员来自制。

为什么外包的主要业务是财务审计？根据本书的理论框架，审计交易特征决定审计交易是外包还是自制。就财务审计和绩效审计两类审计业务来说，财务审计是对财务报告的审计，而财务报告是基于统一的政府会计准则，所以，财务审计的的资产专用性不强。另一方面，财务审计有成熟的审计准则，要求发表合理保证审计意见，所以，会计师事务所从事财务审计的合约不完备性相对较低，外部性不强。而绩效审计是当时的新业务，不同审计项目的特征不同，资产专用性较强；同时，绩效审计在当时也没有成熟的审计准则，审计意见类型也难以提出明确要求，合约不完备性相对较高，外部性较强。正是因为财务审计和绩效审计的上述交易特征，财务审计业务外包优先于绩效审计。

总体来说，本书提出的理论框架能解释澳大利亚联邦政府审计业务外包的动因及外包的审计业务类型。