产品成本计算的分步方法优化

产品成本计算的分步法，是以产品生产步骤为成本计算对象，来归集和分配生产费用、计算产品成本的一种方法。

1.分步法的特点和适用范围

产品成本计算的分步法适用于大量、大批、多步骤生产的工业企业，如冶金、水泥、纺织、酿酒等企业。这些企业，从原材料投入到产品完工，要经过若干个生产步骤，除最后一个步骤生产的是产成品外，其他步骤生产的都是完工程度不同的半成品。这些半成品，除少数可能出售外，其余都是下一步骤加工的对象。因此，应按产品品种和生产步骤设置产品成本明细账，按成本项目归集生产费用。凡能直接计入某一步骤某种产品的生产费用，都应直接记入其成本明细账；不能直接计入的，先按生产步骤归集，然后按照一定标准在该步骤各种产品之间分配计入。

这种方法的主要特点如下。

（1）成本计算对象

成本计算对象就是各种产品的生产步骤。因此，在计算产品成本时，应按照产品的生产步骤设置产品成本明细账，归集各生产步骤的生产费用。如果只生产一种产品，成本计算对象就是该种产成品及其所经过的各生产步骤，产品成本明细账应该按照产品的生产步骤设置。如果生产多种产品，成本计算对象则是各种产成品及其所经过的各生产步骤，产品成本明细账应该按照每种产品的各个生产步骤设置。

在实际工作中，产品成本的计算步骤与产品生产步骤的划分不一定完全一致。例如，在按生产步骤设立车间的企业中，一般来讲，分步计算成本也就是分车间计算成本。如果企业生产规模很大，车间内又分成几个生产步骤，而管理上又要求分步计算成本时，也可以在车间内再分步计算成本。相反，如果企业生产规模很小，管理上也不要求分车间计算成本，也可将几个车间合并为一个步骤计算成本。总之，分步法的成本计算对象是每种产品以及每种产品所经过的生产步骤，企业应根据生产特点和成本管理的要求，遵循简化成本计算的原则，合理确定作为成本计算对象的生产步骤。对管理上有必要分步计算成本的生产步骤应单独设立生产成本明细账，单独计算成本；对管理上不要求单独计算成本的生产步骤，则与其他生产步骤合并设立生产成本明细账，合并计算成本。

（2）成本计算期

在大量的、大批的多步骤生产中，由于生产过程较长且可以间断，产品往往都是跨月陆续完工，因此，产品成本计算期往往无法与产品生产周期一致，而是同会计报告期相一致。每个会计报告期都要进行产品成本计算。

（3）费用在完工产品与在产品之间的分配

由于大量的、大批的多步骤生产的产品往往跨月陆续完工，月末各步骤一般都存在未完工的在产品。因此，在计算成本时，还需要采用适当的分配方法，将汇集在各产品、各生产步骤产品成本明细账中的生产费用，在完工产品与在产品之间进行分配，从而计算出完工产品的成本和在产品成本。

（4）各步骤之间结转成本

这是分步法与其他成本计算方法的一个重要区别。在实际工作中，由于各个企业生产工艺特点的不同和成本管理对各步骤成本资料的要求不同，分步法在结转各步骤成本时，采用了逐步结转和平行结转两种方法。

2.逐步结转分步法

逐步结转分步法也称顺序结转分步法，它是按照产品连续加工的先后顺序，根据生产步骤所汇集的成本、费用和产量记录，计量自制半成品成本，自制半成品成本随着半成品在各加工步骤之间移动而顺序结转的一种方法，亦称“计量半成品成本法”。按产品的生产步骤先计算半成品成本，再随实物依次逐步结转，最终计算出产成品成本。即从第一步骤开始，先计算该步骤完工半成品成本，并转入第二步骤，加上第二步骤的加工费用，算出第二步骤半成品成本，再转入第三步骤，依此类推，到最后步骤算出完工产品成本，如图6-1所示。在逐步结转法下，如果半成品完工后，不是立即转入下一步骤，而是通过中间半成品库周转时，应设立“自制半成品”明细账。当完工半成品入库时，借记“自制半成品”科目，贷记“基本生产成本”科目。

这种方法主要适用于大批大量、多步骤生产的工业企业，具体来说有以下企业。

①半成品可对外销售或半成品虽不对外销售但须进行比较考核的企业。如纺织企业的棉纱、坯布，冶金企业的生铁、钢锭、铝锭，化肥企业的合成氨等半成品经常作为商品出售，所以需要计算这些半成品的成本。

②一种半成品同时为几种产品所共同耗用的企业，如生产钢铸件、铜铸件的机械企业，生产纸浆的造纸企业，等等。

③实行厂内经济核算或责任会计的企业。为了全面考核和分析各生产步骤等内部单位的生产耗费和资金占用水平，需要随半成品实物在各个生产步骤之间的转移，逐步计算并结转半成品成本。(www.xing528.com)

采用逐步结转分步法，每一步骤成本计算的一般程序与品种法的成本计算程序是基本相同的，有所不同的是半成品成本在各步骤之间的结转问题。由于采用逐步结转分步法，各步骤所耗用的上一步骤半成品的成本，要随着半成品实物的转移而结转，因而半成品成本结转程序取决于半成品实物的流转程序，如图6-1所示。

在完工半成品验收入库时，

借：自制半成品——××半成品

贷：基本生产成本——上一步骤

图6-1　逐步结转分步法成本计算程序（设自制半成品库）

下一步骤领用半成品时，

借：基本生产成本——下一步骤

贷：自制半成品——××半成品

每月月末，各步骤产品成本明细账中归集了各项生产费用（包括所耗上步骤半成品费用）。如果某步骤既有完工的半成品（最后步骤为产成品），又正在本步骤加工中的在产品（狭义在产品），就需要采用适当的分配方法，将刚刚步骤归集的生产费用在完工半成品（最后步骤为产成品）与正在本步骤加工中的在产品（狭义在产品）之间进行分配，从而计算出本步骤完工半成品（最后步骤为产成品）的成本，然后通过半成品的逐步结转，半成品成本就像“滚雪球”似的不断增大，从而在最后一个步骤的产品成本明细账中，计算出完工产成品成本。这一核算程序表明，采用逐步结转分步法分步骤归集生产费用，逐步计算并结转半成品成本，半成品成本结转与半成品实物转移同步进行。而每一个步骤的成本计算都可以看成是运用了一次品种法，因此，可以将逐步结转分步法看成是品种法的多次连续应用。

在逐步结转分步法下，半成品成本结转方式有两种，即综合结转和分项结转。

综合结转法是将各步骤所耗用的上一步骤半成品成本，以“直接材料”或专设的“半成品”成本项目，综合记入各该步骤的产品成本明细账中。其成本可以按照半成品的实际成本结转，也可以按照半成品的计划成本（或定额成本）结转。

分项结转法是指将各步骤所耗用的上一步骤半成品成本，按照成本项目分项转入各该步骤产品成本明细账的各个成本项目中。如果半成品通过半成品库收发，在自制半成品明细账中登记半成品成本时，也要按照成本项目分别登记。分项结转，可以按照半成品的实际成本结转，也可以按照半成品的计划成本结转，然后按成本项目分项调整成本差异。由于后一种做法计算工作量较大，因而一般多采用按实际成本分项结转的方法。

3.平行结转分步法

平行结转分步法指半成品成本并不随半成品实物的转移而结转，而是在哪个步骤发生就留在该步骤的成本明细账内，直到最后加工成产成品，才将其成本从各步骤的成本明细账转出的方法。各生产步骤只归集计算本步骤直接发生的生产费用，不计算结转本步骤所耗用上一步骤的半成品成本；各生产步骤分别与完工产品直接联系，本步骤只提供在产品成本和加入最终产品成本的份额，平行独立、互不影响地进行成本计算，平行地把份额计入完工产品成本。这种方法的成本计算程序如图6-2所示。

图6-2　平行结转分步法计算程序

平行结转分步法只适宜在半成品种类较多、逐步结转半成品成本工作量较大、管理上也不要求提供各步骤半成品成本资料的情况下采用。同时为弥补不足，应加强各步骤在产品收发结存的数量核算，以便为在产品的实物管理和资金管理提供资料。