纳税企业增值税账务处理方式

1.会计科目及账户设置

企业应交的增值税，应在“应交税费”科目下设置“应交增值税”明细科目进行核算。“应交增值税”明细科目的借方登记企业购进货物或接受应税劳务支付的进项税额、实际已交纳的增值税等；贷方登记销售货物或提供应税劳动应交纳的增值税额、出口货物退税、转出已支付或应分担的增值税等；期末借方余额反映企业尚未抵扣的增值税，期末贷方余额反映企业应上缴的增值税。“应交税费——应交增值税”账户分别设置“进项税额”“已交税金”“转出未交增值税”“减免税款”“销项税额”“出口退税”“进项税额转出”“出口抵减内销产品应纳税额”“转出多交增值税”等专栏，其账户格式设置如表11-4所示。需要说明的是，小规模纳税企业只需设置“应交增值税”明细科目，不需要在“应交增值税”明细科目中设置上述专栏。

表11-4　应交税费——应交、未交增值税明细账

2.主要增值税业务的账务处理

（1）一般购销业务的账务处理

实行增值税的一般纳税人，从税务角度看具有以下特点：一是企业销售物资或提供劳务可以开具增值税专用发票；二是购入货物取得的增值税专用发票或完税凭证上注明的增值税额可以用销项税额抵扣；三是购进免税农产品、收购废旧物资以及外购物资支付的运输费用，根据购进免税农产品凭证、收购废旧物资的收购凭证以及运费结算单据（普通发票），按照免税农产品的买价、收购废旧物资的收购金额以及运费金额，依13%、10%（运费为7%）的扣除率计算的进项税额准予扣除，如表11-5所示；四是如果企业销售物资或提供应税劳务采用销售额和销项税额合并定价方法的，按公式“销售额=含税销售额÷（1+税率）”还原为不含税销售额，并按不含税销售额计算销项税额。根据上述特点，一般纳税企业的账务处理有以下要点：一是购进阶段，账务处理时实行价税分离，价税分离的依据为增值税专用发票上注明的增值税额和价款。价款部分计入购入货物的成本，增值税额部分计入进项税额。二是销售阶段，销售价格中不再含税，如果定价时含税，应还原为不含税价格作为销售收入，向购买方收取的增值税作为销项税额。

表11-5　3种特殊业务规定

【例11-14】凌云实业股份有限公司购入一批原材料，增值税专用发票上注明的原材料价款为4000000元，增值税额为680000元。货款已经支付，材料已经到达并验收入库。该企业当期销售产品收入为10000000元（不含应向购买者收取的增值税），货款尚未收到。假如该产品的增值税率为17%，不交纳消费税（假定该企业采用实际成本进行日常材料核算）。

第一步。

借：原材料　4000000

应交税费——应交增值税（进项税额）　680000

贷：银行存款　4680000

第二步。

销项税额=10000000×17%=1700000（元）

借：应收账款　11700000

贷：主营业务收入　10000000

应交税费——应交增值税（销项税额）　1700000

（2）购入免税产品的账务处理

按照增值税暂行条例规定，对农业生产者销售的自产农业产品、古旧图书等部分项目免征增值税。企业销售免征增值税项目的物资，不能开具增值税专用发票，只能开具普通发票。企业购进免税产品，一般情况下不能扣税，但按税法规定，对于购入的免税农业产品、收购废旧物资等可以按买价（或收购金额）13%和10%的扣除率计算进项税额，并准予从销项税额中抵扣。这里购入免税农业产品的买价是指企业购进免税农业产品支付给农业生产者的价款。在会计核算时，一是按购进免税农业产品有关凭证上确定的金额（买价或收购金额）扣除13%的进项税额作为购进农业产品（或收购废旧物资）的成本；二是扣除的13%部分作为进项税额，待以后用销项税额抵扣；三是按收购废旧物资有关凭证上确定的金额扣除10%的进项税额作为收购废旧物资的成本；四是一般纳税人按外购货物和销售货物所支付的运费的7%计算进项税额。

【例11-15】凌云实业股份有限公司收购农业产品，实际支付价款为500000元，收购的农业产品已验收入库。

凌云实业股份有限公司编制会计分录如下（该企业采用实际成本进行日常材料核算）：

进项税额=500000×13%=65000（元）

借：原材料　435000

应交税费——应交增值税（进项税额）　65000

贷：银行存款　500000

（3）视同销售的账务处理

按照增值税暂行条例实施细则的规定，对于企业将物资交付他人代销；销售代销物资；将自产或委托加工的物资用于非应税项目；将自产、委托加工或购买的物资作为投资，提供给其他单位或个体经营者；将自产、委托加工或购买的物资分配给股东或投资者；将自产、委托加工的物资用于集体福利或个人消费等行为，视同销售物资，需计算交纳增值税。

对于某些视同销售的行为（如对外投资）实际上不是一种销售行为，企业不会由于对外投资而取得销售收入，增加现金流量。因此，会计核算中不作为销售处理，按成本转账。但按税法规定需要计算交纳增值税，需要开具增值税专用发票，因此，计算交纳的增值税仍然作为销项税额，计入“应交税费——应交增值税”科目中的“销项税额”专栏。

【例11-16】凌云实业股份有限公司用原材料对B企业投资，双方协议按公允价值作价。该批原材料的成本为900000元，公允价值为1000000元。假如该原材料的增值税率为17%。

根据上述经济业务，凌云实业股份有限公司和B企业应分别做如下会计分录（假定凌云实业股份有限公司、B企业原材料均采用实际成本进行核算）。

凌云实业股份有限公司对外投资转出原材料计算的销项税额=1000000×17%=170000（元），编制会计分录如下：

借：长期股权投资　1170000

贷：其他业务收入　1000000

应交税费——应交增值税（销项税额）　170000

借：其他业务成本　900000

贷：原材料　900000

B企业收到投资时，视同购进处理，编制会计分录如下：

借：原材料　1000000

应交税费——应交增值税（进项税额）　170000

贷：股本　1170000

（4）不予抵扣项目的账务处理

按照增值税暂行条例及其实施细则的规定，不予抵扣的项目包括：购进固定资产；用于非应税项目的购进物资或者应税劳务；用于免税项目的购进物资或者应税劳务；用于集体福利或者个人消费的购进物资或者应税劳务；非正常损失的购入物资；非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进物资或者应税劳务等。对于按规定不予抵扣的进项税额，在账务处理时应采用不同的方法：

第一种方法，属于购入物资即能认定其进项税额不能抵扣的，如购进固定资产（机器设备除外），以及购入的货物直接用于免税项目，或者直接用于非应税项目，或者直接用于集体福利和个人消费的，其增值税专用发票上注明的增值税额，记入购入货物及接受劳务的成本。(www.xing528.com)

【例11-17】凌云实业股份有限公司购入一套房屋，增值税专用发票上注明的增值税额为51000元，房屋原价300000元，房屋已经交付使用，款项已经支付编制会计分录如下：

借：固定资产　351000

贷：银行存款　351000

第二种方法，属于购入物资时不能直接认定其进项税额能否抵扣的，其增值税专用发票上注明的增值税额，按照增值税会计处理方法记入“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，如果这部分购入物资以后用于按规定不得抵扣进项税额项目的，应将原已记入进项税额并已支付的增值税记入“在建工程”“应付福利费”“待处理财产损溢”等科目。属于转作待处理财产损失的部分，应与遭受非正常损失的购进物资、在产品、产成品成本一并处理。

【例11-18】凌云实业股份有限公司购入一批材料，增值税专用发票上注明的增值税额为170000元，材料价款1000000元。材料已入库，货款已经支付（假如该企业材料采用实际成本进行核算）。材料入库后，该企业将该批材料全部用于工程项目。

第一步，材料入库。

借：原材料　1000000

应交税费——应交增值税（进项税额）　170000

贷：银行存款　1170000

第二步，工程领用材料。

借：在建工程　1170000

贷：原材料　1000000

应交税费——应交增值税（进项税额转出）　170000

（5）减免增值税的账务处理

对于实行即征即退、先征后退、先征税后返还等形式减免的增值税，按照国家规定，除有指定用途的项目以外，都应并入企业利润，照章征收企业所得税。对即征即退的，应并入企业当年利润征收企业所得税；对先征税后返还和先征后退的，应并入企业实际收到退税或返还税款年度的企业利润征收企业所得税。在会计核算中，企业应于收到减免的增值税时计入利润。

【例11-19】凌云实业股份有限公司经批准采取先征后返还增值税的办法减免增值税180000元。

凌云实业股份有限公司应于收到减免的增值税时编制会计分录如下：

借：银行存款　180000

贷：补贴收入　180000

（6）进出口货物的账务处理

企业进口货物，按照组成计税价格和规定的增值税率计算应纳税额。在会计核算时，进口货物交纳的增值税，根据从海关取得的完税凭证作为记账依据，记入“应交税费——应交增值税（进项税额）”账户，除扣时除了依据不同外，其具体会计处理方法与国内购进货物的处理方法相同。企业出口货物不征收本环节的增值税，即出口货物的销项税额为零，但企业购入货物时有进项税额，按照增值税暂行条例规定：纳税人出口货物，向海关办理出口手续后，凭出口手续报关单等有关凭证，可以按月向税务机关申报办理该项出口货物的退税。这部分出口货物退回的税款，用于抵扣出口货物购进时的进项税额。在会计核算时，待收到出口货物退回的税款时，记入“应交税费——应交增值税（出口退税）”账户。

【例11-20】凌云实业股份有限公司购进一批用于出口产品的原材料，增值税专用发票上注明价款为500000元，增值税额为85000元，货款已付，原材料已经运达并且入库。生产的该产品出口后，按规定退回增值税50000元，已经存入银行。

第一步，购入货物。

借：原材料　500000

应交税费——应交增值税（进项税额）　85000

贷：银行存款　585000

第二步，收到退回税款。

借：银行存款　50000

贷：应交税费——应交增值税（出口退税）　50000

（7）交纳增值税的账务处理

增值税暂行条例发布以后，要求一般纳税企业主要采用设置若干专栏的方法核算增值税的进项税额和销项税额等内容。按照增值税会计处理规定，“应交税费——应交增值税”科目的期末贷方余额反映企业应交未交的增值税，期末借方余额反映企业期末多交或尚未抵扣的增值税额。这样处理，从不同的月份看，企业在以前月份有欠交增值税的情况下，可能会把应由以后月份抵扣的增值税抵扣以前月份欠交的增值税，这是不合理的。另一方面，从不同的企业来看，一些企业某个月份可能是欠交增值税，而另外一些企业可能是未抵扣增值税，如果把若干个企业的“应交增值税明细表”加总起来以后，就不好直观地反映某一期间企业是欠交增值税还是尚未抵扣的增值税。为了分别反映增值税一般纳税企业欠交增值税和待抵扣增值税的情况，确保企业及时足额上交增值税，会计制度规定：第一，在“应交税费”科目应增设“未交增值税”明细科目，核算一般纳税企业月终时转入的应交未交增值税和多交的增值税；第二，在“应交税费——应交增值税”科目下增设“转出多交增值税”和“转出未交增值税”两个专栏，分别记录一般纳税企业月终转出未交或多交的增值税。

【例11-21】凌云实业股份有限公司2016年1月份购进商品等支付的增值税进项税额为34000元，本月销售商品等发生的销项税额为51000元。假定1月初没有未抵扣以及欠交或多交的增值税，也没有其他涉及增值税的业务，1月份上交增值税为10000元。该企业2月份购进商品等支付进项税额25000元，销售商品等发生的销项税额为20000元，除此以外，2月份该企业没有发生其他涉及增值税的业务。

第一步，2016年1月份上交本月应交增值税。

1月份应交增值税=51000-34000=17000（元）

借：应交税费——应交增值税（已交税金）　10000

贷：银行存款　10000

转出1月份未交的增值税7000元

借：应交税费——应交增值税（转出未交增值税）　7000

贷：应交税费——未交增值税　7000

第二步，2016年2月份未抵扣的增值税为5000元，留待以后月份抵扣，即“应交税费——应交增值税”科目借方余额为5000元。

如果2月份该项目交纳了1月份欠交的增值税7000元，凌云实业股份有限公司编制会计分录如下：

借：应交税费——未交增值税　7000

贷：银行存款　7000

从上述例子可以看出，企业当月交纳当月的增值税，仍然通过“应交税费——应交增值税（已交税金）”科目，当月交纳以前各期未交的增值税，通过“应交税费——未交增值税”科目。