税务审计技术：基本理论和应用探析

税务审计技术，就是税务审计人员收集审计证据的工具。税务审计技术，总体上说目前有两种：①基于内部控制是否有效的抽样审计技术。先做内控测试，再进行实质性测试。②基于风险导向的审计技术，即审计人员在对企业及周边环境进行全面风险评估后，制定审计战略和计划，以实现审计工作预期的效率和效果。

除了确定应税收益的直接法，税务审计人员还可以运用间接法来获取审计证据。从税源管理和纳税评估审计的角度看，这些税务审计的技术包括：

其一，负货币资金余额法。运用货币资金在企业运营中的特殊性，并且一般为正数，审计原始现金日记账中的现金流从而发现纳税人是否存在虚列支出（费用）和少计销售收入的检查方法。

其二，银行存款法。为了证明纳税人的费用，税务审计人员对纳税人一年中银行及其他类似账户中的存款进行加总，以确定其储蓄总额。然后对其账户流转的金额是否免税或涉税进行鉴别，从而得出应税银行存款的一种检查方法。

其三，净资产法。在既定的纳税年度内，纳税人的净资产等于其资产减去负债的余额，如果有证据表明该纳税人的净资产有增长，而这种增长又不是来源于免税收入，就说明这些增长是应税的；如果按这种方法确定的应税收入超过了纳税人申报表的收入，则表明该纳税人存在未报收入。

其四，资金来源和运用法。通过分析纳税人的资金来源和运用之间的差异，发现纳税人是否存在虚构或重复列支费用及支出，或者纳税人是否存在隐瞒或少计收入的行为。

其五，资产比对法。主要用于家庭和个人的税收检查。在一定期间内，纳税人及其家庭的消费水平是基本稳定的，而这种稳定必然有相应的收入来支撑。如果纳税人支出大于收入又没有免税收入的举证，则可能纳税人有未纳税申报的收入。

其六，投入产出法。是指根据企业评估期实际投入原材料、辅助材料包装物数量等，按照确定的投入产出比（定额）测算出企业评估期的产量，结合库存产品数量及产品销量、销售单价测算纳税人实际产销量、销售收入，并与纳税人申报信息进行比对分析的一种方法。

其七，关键物件法。是指根据纳税人生产某一种产品耗用的关键性外购半成品及主要零部件数量，来测算生产数量，进而推算应税销售额的一种方法。

其八，单位产品耗能法。是指根据纳税人评估期内水、电、煤、汽、油等能源、动力的生产耗用情况，利用单位产品能耗定额测算出纳税人实际生产、销售数量，并与纳税人申报信息比对分析的一种方法。

其九，设备生产能力法。按照纳税人投入生产的单位设备生产能力，测算、分析纳税人的实际生产量，进而核实应税销售收入，并与纳税人申报信息进行比对，分析是否存在涉税问题的一种评估方法。

其十，设备生产周期法。是指利用纳税人生产一定数量产品的周期，结合设备或生产线开工情况测算分析生产量，结合库存，核实其销售数量或销售金额，然后与申报信息比对、分析申报是否异常的一种方法。

其十一，工时（工资）耗用法。是指单位产品耗用生产时间基本确定的前提下，按照纳税人在一定时间内耗用工时总量，分析、测算该时期内的产品数量及销售数量或销售额，并与申报信息进行比对的一种分析方法。

其十二，毛利率法。是指以企业的毛利率与行业的毛利率进行比对，选出差异幅度异常的企业，通过有关指标测算企业应税销售收入，并与企业纳税申报信息进行比对的一种分析方法。

其十三，保本经营法。是指按照纳税人生产经营保本这一最基本要求，根据其一定时期内的费用开支状况，倒挤纳税人当期的最低保本销售收入，以此来核实纳税人申报信息是否真实的一种方法。

其十四，以进控销法。是根据企业评估期购进商品数量金额，结合库存信息，测算商品销售数量、金额的方法。

其十五，链条式分析法。是指通过行业产业间关联关系、上下游企业间业务往来、企业物流关系以及第三方信息的采集分析利用，测算分析纳税人实际产销量、销售收入，并与纳税人申报信息进行比对的一种方法。

运用现行市价法、收益现值法、重置成本法、历史成本法、成本加成法、公允价值法等进行历史、行业等纵横方面的比对，可以间接获取财产类税的审计证据。通过合伙分配、合伙人利益的计量和处理，可以获取合伙企业涉税的审计证据。

客观地说，在所有的税务审计方法和技术中，财务分析（包括财务预警分析）占有重要的地位，它是很多分析方法如书面资料审查法、客观事实实证法的基础。

财务预警指标的运用，是选案和获得税务审计证据的重要来源。我国的预警指标应尽量与国际惯例衔接，选取国际上常用的监测指标，选择一些经济意义明确并对经济活动影响较重要的指标。

这些指标能准确反映涉税事宜，其细微变化能直接反映税收异常变动；而且在指标体系内，各项指标能相互联系、相互补充；要做到每一指标都能有精确的数值表现等。

总体上看，这些指标分宏观涉税预警指标和微观企业预警指标。

宏观涉税预警指标包括：①宏观税源经济指标，如经济增长率、失业率、通货膨胀率，金融风险严重程度；②宏观涉税收入指标，如财政支出对税收的依存度、宏观税负水平、税收收入占财政收入的比重、税收流失率、税收异常变动率、税收弹性系数；③宏观财政支出指标，如行政支出指标、民生支出指标、行政支出与民生支出对比指标；④民意调查指标，如国民税收心理承受度、对政府提供公共服务满意度；⑤税收征管指标，如税收收入指标、税收执法指标、纳税人违法指标等。

微观企业财务预警指标包括：

其一，企业税收负担率。

将测算的企业税负率与上年同期、同行业平均税负率相比，如税负率差异幅度低于-30%，则该企业申报异常。(www.xing528.com)

其二，企业销售额变动率。

累计应税销售额变动率或当月应税销售额变动率超过50%或低于-50%，应将应税销售额和应纳税额进行配比分析，以确定该企业申报是否异常。

其三，企业销售成本变动率与销售额变动率的配比。

如果企业销售成本变动率与销售额变动率的差异幅度超过各地设定的正常峰值，该企业申报异常。

其四，企业增值税零或者负申报。考虑留抵税额增长比例，如果企业应纳税额连续三个月等于零，该企业异常。

其五，进项税额构成比例。

利用上述公式测算的结果如果连续两个月大于60%（特殊行业除外），该企业申报异常。

其六，增值税专用发票开具金额变化。

利用上述公式测算的结果如果大于1.5或小于0.5，该企业申报异常。

此外，还有财务费用异常指标、利息收入不作为收入处理指标。企业资金管理类涉税指标、采购业务类指标、资产管理类指标、生产管理类及业务外包类指标等。

从财务的角度看，如果财务指标与预警值相差较大，出现异常变动，可以考虑进行税务检查、税务审计等活动。

涉及资产负债表的指标有：资产负债率（负债总额÷资产总额）；总资产周转率（利润总额及利息支出÷平均总资产）；存货周转率；应收（付）账款变动率；资产利润率、总资产周转率与销售利润率配比分析；存货周转率与总资产周转率配比分析。

涉及利润表的指标有：主营业务收入变动率；主营业务成本变动率；销售毛利润率；营业（管理、财务）费用变动率；营业外收支增减额以及各种比率的配比关系分析。

企业所得税指标有：超标准核定企业所得税应税所得率；不应核定而核定征收企业所得税；企业所得税预缴比例偏低；高新技术企业偷骗税仍然享受企业所得税优惠政策；小微企业免征企业所得税异常。

个人所得税指标有：未认定扣缴个人所得税税种；实收资本、固定资产和无形资产变动异常；个人所得税股利分红与资本项目减少对比分析等。

增值税指标有：增值税整体税负率（应纳税额扣减各项税收优惠的余额÷计税收入）；抵扣率；专用发票进销差异额；专用发票存根联非正常滞留额；发票申报综合比对指标；零税申报次数等。

涉及城镇土地使用税的指标有：有土地使用权金额而无土地使用税比对指标。房产税申报额与土地使用税申报额预警。不同纳税期申报缴纳税额差异分析；权属登记面积与申报面积差异分析；新增土地纳税情况分析；关联税种纳税信息差异分析；租赁信息比对差异分析。

涉及房产税的指标有：不同纳税期申报缴纳税额差异分析；权属登记房产税计税余值与申报房产税计税余值差异分析；房产增减变化趋势分析；新增房产纳税情况分析；租赁信息比对差异分析；地价并入房产价值缴纳房产税差异分析。

税务机关，可以根据基础数据计算当期纳税人的财务指标数据或按行业分类，计算各行业财务指标的算术平均值。各行业当期有效偏差范围的计算方法按行业分类，计算各行业中所有纳税人财务指标与行业财务指标算术平均值差值的绝对值的算术平均值，作为同行业的有效偏差范围。

当纳税人的财务指标在行业财务指标算术平均值±有效偏差范围内的，认为其纳税行为正常，而将范围外的认为纳税行为异常，并列入稽查选案范围。

根据财务指标数据的来源及其反映问题的不同方面，可以将财务指标分为以下3类：同行业本期平均数和本期偏差范围、同行业历史平均数和历史偏差范围、纳税人历史平均数和历史偏差范围。

对不同类型信息之间合理预计可能存在的内在关系做出预期，并尽量使用独立来源的信息。这些信息可能包括：以前可比期间的财务报表；预算、预测和推断，包括根据中期或年度所做的推断；有关被审计单位所处行业以及当前经济状况的信息。

将预期值与已记录金额或根据已记录金额得出的比率进行比较；最后，评价结果。将比率对比的结果进行评价，如果发现异常或未预期的关系，则考虑潜在的涉税重大错报风险。

同行业本期平均数和本期偏差范围指标反映了当期各个行业整体的经营形势，特点是变化灵活，较能反映本期各个行业的经营特点。同行业历史平均数和历史偏差范围指标反映了较长时期内各个行业整体的经营情况，特点是指标较为稳定，惯性较大。纳税人历史平均数和历史偏差范围指标反映了较长时期内纳税人的整体经营情况，特点是指标能够较好地反映纳税人自身的经营特点，同时指标较为稳定。

偏差率越大，一般表示财务指标发生异常的程度越大，说明偷逃税的行为越严重。