1.销售商品收入的确认条件
企业销售商品收入必须同时满足下列五个条件才能予以确认。
（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。
与商品所有权有关的风险，是指商品可能发生减值或毁损等形成的损失；与商品所有权有关的报酬，是指商品价值增值或通过使用商品等形成的经济利益。
判断企业是否已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，应当关注交易的实质而不是形式，同时考虑所有权凭证的转移或实物的交付。通常情况下，转移商品所有权凭证或交付实物后，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移给购货方，如大多数零售交易；某些情况下，转移商品所有权凭证或交付实物后，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，企业只保留商品所有权上的次要风险和报酬，如视同买断方式委托代销商品；有时，转移商品所有权凭证或交付实物后，商品所有权上的主要风险和报酬并未随之转移，如采用收取手续费方式委托代销商品。
（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制。
通常情况下，企业售出商品后不再保留与商品所有权相联系的继续管理权，也不再对售出商品实施有效控制。这表明商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给购货方，应在发出商品时确认收入。如果企业在商品售出后，仍保留与商品所有权相联系的继续管理权，或仍对商品可以实施有效控制，则说明商品所有权上的主要风险和报酬并未转移给购货方，不应确认销售商品收入，如售后回购、售后租回等。
（3）收入的金额能够可靠地计量。
收入的金额能够可靠地计量，是指收入的金额能够合理地估计。
通常情况下，企业在销售商品时，商品销售价格已经确定。有些情况下，由于销售商品过程中某些不确定因素的影响，也有可能存在商品销售价格发生变动的情况，如附有销售退回条件的商品销售。如果企业不能合理估计退货的可能性，就不能够合理地估计收入的金额，则不应在发出商品时确定收入，而应当在售出商品退货期满且商品销售价款能够可靠计量时确定收入。
（4）相关的经济利益很可能流入企业。
相关经济利益很可能流入企业，是指销售商品价款收回的可能性超过50%；如果价款收回的可能性不大，即使收入确认的其他条件已满足，也不能够确认收入。企业在确定销售商品价款收回的可能性时，应当结合以前和买方交往的直接经验、政府有关政策、其他方面取得信息等因素进行分析。
（5）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
通常情况下，销售商品相关的已发生或将发生的成本能够合理地估计，如库存商品的成本、商品运输费用等。有时，销售商品相关的已发生或将发生的成本不能够合理地估计，此时企业不应确认收入，已收到的价款应确认为负债。
2.销售商品收入的会计处理
（1）一般情况下销售商品收入的处理。
①如果企业发出的商品同时满足收入确认的五个条件，应及时确认销售收入，并结转相关成本。
一般情况下，企业确认销售商品收入时，应按已收或应收的合同或协议价款，加上应收取的增值税税额，借记“银行存款”“应收账款”“应收票据”等账户；按确认的收入，贷记“主营业务收入”账户；按应收取的增值税税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”账户。
在资产负债表日，企业应编制“商品发出汇总表”，按发出存货计价方法，计算已销商品的实际成本，并按应结转的实际成本，借记“主营业务成本”账户，贷记“库存商品”“发出商品”账户。涉及消费税、资源税等其他税费，应进行相应的账务处理。
【例12-1】甲公司在20 ×9年7月12日向乙公司销售A 产品一批，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为200 000 元，增值税税额为26 000 元，商品已经发运，款项尚未收到，该批商品成本为120 000 元。甲公司应作如下会计处理：
②如果企业发出的商品尚不能同时满足收入确认的五个条件，则不应确认收入，已发出的商品通过“发出商品”账户核算。
【例12-2】续【例12-1】，假定甲公司在销售商品时已知乙公司资金周转发生困难，一时收不回货款，但为了减少存货积压，甲公司仍将商品发往乙公司。则甲公司应作如下会计处理：
20 ×9年10月5日，甲公司得知乙公司经营情况逐渐好转，乙公司承诺近期付款。此时，甲公司应确认该项收入，作如下会计处理：
假定20 ×9年10月16日，甲公司收到款项，则应作如下会计处理：
（2）销售商品涉及商业折扣、现金折扣、销售折让的处理。
有时，企业在销售商品时，会涉及商业折扣、现金折扣以及销售折让等情况。因此，在确定销售收入时，要分别不同情况进行会计处理。
①商业折扣。
商业折扣是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
【例12-3】甲公司为增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为13%。20 ×9年7月1日，销售给乙公司A 产品一批，标价为200 000 元（不含增值税），该批商品的实际成本为120 000 元；由于是成批销售，甲公司给予乙公司10%的商业折扣。商品已发出，货款尚未收回。甲公司应作如下会计处理：
②现金折扣。
现金折扣，是指债权人为了鼓励客户尽早付清货款而提供的一种债务扣除。现金折扣一般用符号“折扣率/付款期限”表示。例如“3 ∕10、2 ∕20、N ∕30”，表示：如果客户在10天内付款，销售方给予客户3%的现金折扣；如果客户在11 天至20 天内付款，销售方给予客户2%的现金折扣；如果客户在20 天至30 天内付款，不给予客户现金折扣。
销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额来确认销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期财务费用。
【例12-4】甲公司在20 ×9年7月1日向乙公司销售A 产品一批，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为10 000 元，增值税税额为1 300 元，商品成本8 000 元。为及早收回货款，甲公司和乙公司约定的现金折扣条件为：2/10，1/20，N/30。乙公司于20 ×9年7月9日付款，款项存入银行。假定计算现金折扣时不考虑增值税税额。甲公司应作如下会计处理：
（1）20 ×9年7月1日销售实现时，按销售总价确认收入。
（2）20 ×9年7月9日收到货款时。
③销售折让。
销售折让是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。对于销售折让，企业应分别不同情况进行处理。
a）未确认销售商品收入的销售折让，应直接按扣除折让后的金额确认销售商品收入。
b）已经确认销售商品收入的销售折让且不属于资产负债表日后事项的，应当在发生时冲减当期的销售商品收入，如果按规定允许扣减当期销项税额的，应同时用红字冲减“应交税费——应交增值税（销项税额）”。
c）已经确认销售商品收入的销售折让属于资产负债表日后事项的，将在《高级财务会计》中讲述，此处不再累述。
【例12-5】续【例12-1】，20 ×9年8月，乙公司在验收过程中发现商品外观上存在瑕疵，经双方协商同意在价格上（含增值税税额）给予乙公司10%的减让。假定甲公司已取得税务机关开具的红字增值税专用发票。甲公司应作如下会计处理：
（3）销售退回的处理及附有销售退回条件的商品销售的处理。
①销售退回。
销售退回是指企业销售出的商品，由于质量、品种等不符合要求而发生的退货。销售退回应当分别按以下不同情况进行会计处理：
对于未确认销售商品收入的发出商品发生销售退回的，企业应按已记入“发出商品”账户的金额，借记“库存商品”账户，贷记“发出商品”账户。
对于已确认销售商品收入的售出商品发生退回的，企业一般应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本。如该项销售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额；如该项销售退回允许扣减增值税税额的，应同时调整“应交税费——应交增值税（销项税额）”账户的金额。
已确认收入的售出商品发生的销售退回属于资产负债表日后事项的，将在《高级财务会计》中讲述，此处不再累述。
【例12-6】续【例12-4】，到20 ×9年7月18日，该批商品因质量问题被乙公司退回。当日，甲公司收到乙公司交来的退货证明单并开具红字增值税专用发票，支付退货款项。甲公司应作如下会计处理：
②附有销售退回条件的商品销售。
附有销售退回条件的商品销售是指购买方依照有关协议有权退货的销售方式。在这种销售方式下，如果企业根据以往经验能够合理估计退货可能性，通常应在发出商品时确认收入，并确认与退货相关的负债；如果企业不能合理估计退货可能性，则应在售出商品退货期满时确认收入。
【例12-7】甲公司20 ×9年7月1日向乙公司销售健身器材5 000 件，单位销售价格为500 元/件，单位成本为400 元/件，适用增值税税率13%。合同约定，乙公司应于20 ×9年8月1日之前支付货款，在20 ×9年12月底以前有权退还健身器材。假定甲公司根据过去的经验，估计该批健身器材退货率约为20%；健身器材发出时纳税义务已经发生；实际发生销售退回时取得税务机关开具的红字增值税专用发票。甲公司的账务处理如下：
（1）发出健身器材。
（2）确认估计的销售退回。
（3）收到货款。
（4）20 ×9年12月31日发生销售退回，取得红字增值税专用发票，实际退货量为1 000件，退回相应货款。
（5）如果实际退货量为800 件。
（6）如果实际退货量为1 200 件。
【例12-8】沿用【例12-7】。假定甲公司无法根据过去的经验估计该批健身器材的退货率；健身器材发出时纳税义务已经发生；发生销售退回时取得税务机关开具的红字增值税专用发票。甲公司的账务处理如下：
（1）发出健身器材。
（2）收到货款。
（3）20 ×9年12月31日退货期满，假设没有发生退货。
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（4）12月31日退货期满，如发生1 000 件退货，取得红字增值税专用发票。
（4）预收款销售商品的处理。
预收款销售商品，是指购买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付款，销售方在收到最后一笔款项时才交货的销售方式。在这种方式下，销售方在收到最后一笔款项时，才将商品交付给购货方，此时，商品所有权上的主要风险和报酬才转移给购货方。因此，采用预收款方式销售商品的，应在发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债。
【例12-9】甲公司采用分期预收款方式向乙公司销售一批A 产品，协议约定，该批商品销售价格为600 000 元；乙公司在协议签订时预付60%的货款（按不含增值税销售价格计算），剩余货款于1 个月后支付。甲公司在收到剩余货款时，开具增值税专用发票，增值税税额为78 000元；该批商品实际成本为400 000 元。不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下：
（1）收到60%的货款时。
（2）收到剩余货款，发生增值税纳税义务时。
（5）委托代销商品的处理。
①视同买断方式委托代销商品。
视同买断方式委托代销，是指委托方按协议价格收取委托代销商品的货款，实际售价由受托方自定，实际售价与协议价之间的差额归受托方所有的销售方式。
在该种销售方式下，如果协议表明，将来受托方未售出的商品可以退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损可以要求委托方补偿，则委托方在发出商品时，商品所有权上的主要风险和报酬并未转移给购货方，不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开具的代销清单时，确认销售商品收入。
【例12-10】20 ×9年6月15日，甲公司委托乙公司销售A 商品300 件，协议价为100 元∕件，成本为70 元∕件，适用增值税税率为13%，商品于当日发出。协议约定，如果乙公司未将商品代销出去，可以退回给甲公司。20 ×9年7月，乙公司对外销售该商品300 件，售价为120 元∕件，增值税税率为13%，款项已收回。20 ×9年7月30日，甲公司收到乙公司转来的代销清单，向乙公司开具增值税专用发票，注明售价为30 000 元，增值税税额为3 900元。20 ×9年8月15日，甲公司收到乙公司按协议价支付的款项33 900 元。
甲公司的账务处理如下：
（1）发出商品时。
（2）收到代销清单时。
（3）收到乙公司汇来货款时。
乙公司的账务处理如下：
（1）收到代销商品时。
（2）实际售出代销商品时。
（3）收到委托方开具的增值税专用发票时。
（4）支付货款给甲公司时。
②支付手续费方式委托代销商品。
支付手续费方式委托代销商品，是指委托方和受托方签订协议，委托方按照协议约定向受托方计算支付代销手续费，受托方按照协议规定的价格销售代销商品的销售方式。
采用该方式销售商品，委托方在发出商品时，商品所有权上的主要风险和报酬并未转移，此时通常不确认销售商品收入，而应在收到受托方开来的代销清单时确认销售商品收入，同时将应支付的代销手续费计入销售费用；受托方应在代销商品销售后，按协议约定的方法计算确定代销手续费，确认劳务收入。
【例12-11】20 ×9年7月15日，甲公司委托乙公司销售A 商品300 件，协议价为100 元∕件，成本为70 元∕件，增值税税率为13%，甲公司按不含税售价的10%向乙公司支付手续费，商品于当日发出。20 ×9年7月，乙公司对外销售该商品300 件，开具增值税专用发票，注明售价为30 000 元，增值税税额为3 900 元，款项已收到。20 ×9年7月28日，甲公司收到乙公司转来的代销清单，向乙公司开具一张相同金额的增值税专用发票，并收到乙公司提供代销服务开具的增值税专用发票，注明的价款为3 000 元，增值税税额为180 元。20 ×9年8月15日，甲公司收到乙公司按合同协议价支付的代销货款净额30 720 元。
甲公司的账务处理如下：
（1）发出代销商品时。
（2）收到代销清单时。
（3）收到乙公司汇来货款时。
（1）收到代销商品时。
（2）实际售出代销商品时。
（3）收到甲公司开具的增值税专用发票时。
（4）将代销货款净额支付给甲公司时。
（6）具有融资性质的分期收款销售商品的处理。
分期收款销售，是指商品已经交付，但货款分期收回的一种销售方式。如果分期收款销售实质上具有融资性质，其实质是企业向购货方提供信贷，在符合收入确认条件时，企业应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应确认为未实现融资收益，在合同或协议期间内，按照实际利率法计算摊销额，冲减财务费用。
未实现融资收益每一期的摊销额＝（每一期长期应收款的期初余额-未实现融资收益的期初余额）×实际利率
或：未实现融资收益每一期的摊销额＝[（长期应收款的总额-累计已收回的长期应收款）-（未实现融资收益总额-累计已摊销未实现融资收益）]×实际利率
实际利率，是指具有类似信用等级的企业发行类似工具的现时利率，或者将应收的合同或协议价款折现为商品现销价格时的折现率等。
如果应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，按照实际利率法摊销与直线法摊销结果相差不大的，也可以采用直线法进行摊销。
【例12-12】A 公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为13%。20 ×1年1月1日，A 公司采用分期收款方式向B 公司销售一套大型设备，合同约定的价款为10 000 000 元，分五年于每年年末分期收款，每年收取2 000 000 元。该大型设备成本为7 800 000 元。在现销方式下，该大型设备的销售价格为8 000 000 元。假定A 公司在合同约定的收款日期，发生有关的增值税纳税义务。
本例中，A 公司应当确认的销售商品收入金额为8 000 000 元。
根据未来五年收款额的现值等于商品现销价格，计算得出现值为8 000 000 元、期数为5年、年金2 000 000 元的折现率为7.93%；每期计入财务费用的金额如表12-1所示。
表12－1 每期计入财务费用的金额 单位：元
∗尾数调整：2 000 000-1 852 816＝147 184。
A 公司各期的账务处理如下：
（7）售后回购销售商品的处理。
售后回购，是指销售商品的同时，销售方同意日后再将同样或类似的商品购回的销售方式。通常情况下，售后回购行为属于融资交易。
对于具有融资性质的售后回购方式销售商品，销售方的会计处理为：按实际收到的金额，借记“银行存款”账户，贷记“其他应付款”账户；回购价格与原销售价格之间的差额，在售后回购期间内按期计提利息费用，借记“财务费用”账户，贷记“其他应付款”账户；按照合同约定购回该项商品时，应按实际支付的金额，借记“其他应付款”账户，贷记“银行存款”账户。
对于具有融资性质的售后回购方式销售商品，购货方的会计处理：按实际支付的金额，借记“其他应收款”账户，贷记“银行存款”账户；合同约定回购价格与原购买价格之间的差额，在售后回购期间内按期计提利息收益，借记“其他应收款”账户，贷记“财务费用”账户；按照合同约定返售商品时，按实际收到的金额，借记“银行存款”账户，贷记“其他应收款”账户。
（8）销售材料、包装物等存货的处理。
企业在日常活动中还可能发生对外销售不需用的原材料、随同商品对外销售单独计价的包装物等业务。
对该类业务实现的收入以及结转的相关成本，通过“其他业务收入”“其他业务成本”账户核算。其收入的确认、计量，成本的计算及相关会计处理比照商品销售处理。
【例12-13】甲公司销售一批原材料，开出的增值税专用发票上注明的售价为10 000 元，增值税税额为1 300 元，款项已由银行收妥。该批原材料的实际成本为9 000 元。甲公司会计处理如下：
（9）售后租回的处理。
售后租回，是指销售商品的同时，销售方同意日后再将同样的商品租回的销售方式。
在这种方式下，销售方应根据合同或协议条款判断企业是否已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，以确定是否确认收入。在大多数情况下，售后租回属于融资交易，企业不应确认销售商品收入，收到的款项应确认为负债，售价与资产账面价值之间的差额应当分别不同情况进行会计处理。
①售后租回交易被认定为融资租赁的，其售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延，并按照该项租赁资产的折旧进度进行分摊，以此作为折旧费用的调整。
②企业的售后租回交易被认定为经营租赁的，应当分别以下情况处理：有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值的差额应当计入当期损益。售后租回交易如果不是按照公允价值达成的，售价低于公允价值的差额，应计入当期损益；但若该损失将由低于市价的未来租赁付款额补偿时，有关损失应予以递延（记入“递延收益”），并按与确认租金费用相一致的方法在租赁期内进行分摊；如果售价大于公允价值，其大于公允价值的部分应计入递延收益，并在租赁期内分摊。
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