确定可变现净值的方法

企业确定存货的可变现净值，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。具体来说，企业应区别以下几种情况确定存货的可变现净值。

1.没有销售合同约定而持有的将直接用于出售的商品存货

产成品、商品等直接用于出售的商品存货，没有销售合同约定的，其可变现净值应当为在正常生产经营过程中，产成品或商品的一般销售价格（即市场销售价格）减去估计的销售费用和相关税费等后的金额。

【例4-30】20 ×9年12月31日，甲公司生产的A 产品的成本为45 000 元，数量为10件，单位成本为4 500 元/件。20 ×9年12月31日，A 产品的市场销售价格（不含增值税）为5 000 元/件。甲公司没有签订有关A 产品的销售合同。

A 产品的可变现净值＝5 000 ×10＝50 000（元）

A 产品的成本＝4 500 ×10＝45 000（元）

因为成本低于可变现净值，所以，该存货应按45 000 元列示于20 ×9年12月31日资产负债表的存货项目中。

若该例A 产品的成本为52 000 元，则成本大于可变现净值，则该存货应按50 000 元列示于20 ×9年12月31日资产负债表的存货项目中。

2.为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货

这类存货的可变现净值应当以合同价格减去估计的销售费用和相关税费等后的金额确定。

（1）销售合同或者劳务合同订购的数量大于或等于企业持有的存货数量。

这种情况下，与该项销售合同直接相关的存货的可变现净值，应当以合同价格为计量基础。即如果企业就其产成品或商品签订了销售合同，则该批产成品或商品的可变现净值应当以合同价格作为计量基础；如果企业销售合同所规定的标的物尚未生产出来，但持有专门用于该标的物生产的材料，其可变现净值也应当以合同价格作为计量基础。

【例4-31】20 ×8年8月10日，甲公司与乙公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，20 ×9年2月15日，甲公司应按5 100 元/件的价格向乙公司提供A 产品10 件。20 ×8年12月31日，甲公司A 产品的成本为36 000 元，数量为8 件，单位成本为4 500 元。20 ×8年12月31日，A 产品的市场销售价格为5 000 元/件。

根据甲公司与乙公司签订的销售合同，甲公司该批A 产品的销售价格已由销售合同约定，并且其库存数量小于销售合同订购的数量。

A 产品的可变现净值＝5 100 ×8＝40 800（元）

A 产品的成本＝4 500 ×8＝36 000（元）

因为成本低于可变现净值，所以，该存货应按36 000 元列示于20 ×8年12月31日资产负债表的存货项目中。

（2）销售合同或者劳务合同订购的数量小于企业持有的存货数量。

这种情形，应分别确定其可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，分别确定存货跌价准备的计提或转回金额。超出合同部分的存货的可变现净值，应当以一般销售价格为基础计算。

【例4-32】20 ×8年9月10日，甲公司与丁公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，20 ×9年2月15日，甲公司应按4 800 元/件的价格向丁公司提供A 产品10 件。20 ×8年12月31日，甲公司A 产品的成本为54 000 元，数量为12 件，单位成本为4 500 元。20 ×8年12月31日，A 产品的市场销售价格为5 000 元/件。

①有销售合同约定数量10 件的A 产品的可变现净值＝4 800 ×10＝48 000（元）

有销售合同约定数量10 件的A 产品的成本＝4 500 ×10＝45 000（元）

有销售合同约定数量10 件的A 产品的成本小于可变现净值，按成本计量。

②无销售合同约定数量2 件的A 产品的可变现净值＝5 000 ×2＝10 000（元）

无销售合同约定数量2 件的A 产品的成本＝4 500 ×2＝9 000（元）(www.xing528.com)

无销售合同约定数量2 件的A 产品的成本小于可变现净值，也按成本计量。

3.用于出售的材料等

用于出售的材料等，应当以市场价格减去估计的销售费用和相关税费等后的金额作为其可变现净值。这里的市场价格是指材料等的市场销售价格。

【例4-33】20 ×8年，乙公司为减少不必要的损失，决定将原材料中专门用于生产某产品的外购原材料——钢材全部出售，20 ×8年12月31日，其成本为700 000 元，数量为10 吨。根据市场调查，此种钢材的市场销售价格（不含增值税）为50 000 元/吨，同时销售这10 吨钢材可能发生销售费用及税金50 000 元。

钢材的可变现净值＝50 000 ×10-50 000＝450 000（元）

钢材的成本＝700 000（元）

该钢材的成本大于可变现净值，因此，该存货应按450 000 元列示于20 ×8年12月31日资产负债表的存货项目中。

4.需要经过进一步加工的材料存货

用于生产的原材料、在产品、委托加工材料等需要经过加工的材料存货，其可变现净值应以其生产的产成品的可变现净值与该产成品的成本进行比较。

（1）生产出的产成品的可变现净值若高于其成本，则该材料应当按照其成本计量。

【例4-34】20 ×9年12月31日，甲公司库存原材料——A 材料的成本为150 000 元，市场销售价格总额（不含增值税）为140 000 元，假设不发生其他购买费用；用A 材料生产的产成品——B 产品的可变现净值高于成本。

由于用A 材料生产的产成品——B 产品的可变现净值高于成本，即用该原材料生产的最终产品此时并没有发生价值减损，因此，A 材料的成本即使已高于市场价格，仍按其原成本150 000元列示在甲公司20 ×9年12月31日资产负债表的存货项目之中。

（2）材料价格的下降若表明以其生产的产成品的可变现净值低于成本，则该材料应当按可变现净值计量。其可变现净值为在正常生产经营过程中，以该材料所生产的产成品的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。

【例4-35】20 ×9年12月31日，甲公司库存原材料——钢材的成本为60 000 元，可用于生产1 件C 产品，材料相对应的市场销售价格为55 000 元，假设不发生其他购买费用。由于钢材的市场销售价格下降，用钢材作为原材料生产的C 产品的市场销售价格由150 000 元下降为135 000 元，但其生产成本仍为140 000 元，其中将该批钢材加工成C 产品尚需投入80 000元人工及制造费用，估计销售费用及税金为5 000 元。

根据上述资料，可按以下步骤确定该批钢材的账面价值：

①计算用该原材料所生产的产成品的可变现净值。

C 产品的可变现净值＝C 产品估计售价-估计销售费用及税金

＝135 000-5 000＝130 000（元）

②将用该原材料所生产的产成品的可变现净值与其成本进行比较。

C 产品的可变现净值130 000 元小于其成本140 000 元，即钢材价格的下降和C 产品销售价格的下降表明C 产品的可变现净值低于其成本，因此该批钢材应当按可变现净值计量。

③计算该批钢材的可变现净值，并确定其期末价值。

该批钢材的可变现净值＝C 产品的估计售价-将该批钢材加工成C 产品尚需投入的成本-估计销售费用及税金＝135 000-80 000-5 000＝50 000（元）

该批钢材的可变现净值50 000 元小于其成本60 000 元，因此该批钢材的期末价值应为其可变现净值50 000 元，即该批钢材应按50 000 元列示在20 ×9年12月31日资产负债表的存货项目之中。