内部控制要点：客户订单审核与记录

（一）常见的错弊

销售与收款常见的错弊行为往往使销售与收款的内部会计控制形同虚设，如果不加以合理控制会导致现金回笼困难或舞弊情况的发生，企业遭受重大损失。主要表现在以下几个方面：

1.发货控制混乱

由于货物发出没有合理的凭单控制，致使有的企业货物被侵占。例如，有的企业从车间直接发货，不办理入库、出库手续，货物被内部人提走；有的企业内外勾结，门卫又把守不严，仓库货物发生短缺等屡见不鲜。

2.凭证控制不严

各种销售凭证管理不严，没有对销售单、装运凭证、发票等进行连续编号，而且没有建立完善的凭证保管制度，导致多计或少计销售，内部人员擅自涂改、销毁、伪造凭证，为不实记录、贪污舞弊提供了可能。

3.授信不当

很多企业没有充分了解客户的信用情况，或内部没有建立合理的授信制度，或不严格按照信用标准越权批准授信，导致应收账款中大量坏账出现，企业不仅面临巨大的财务风险，而且应收账款的账面价值与实际严重不符，企业可能虚盈实亏。

4.费用失控

销售费用没有有效的预算或控制措施，一些企业销售费用虚增，造成企业损失。

5.调节利润

企业不遵循收入实现原则来确认收入，而是出于各种目的提前或推迟确认收入，甚至虚构确认销售收入来操纵利润。

（二）控制的具体要点

1.客户订单合同管理

销售部门收到客户的订单是整个销售循环的起点。为了保证销售业务的合法性和有效性，客户订单只有在经过适当授权批准后才能执行，客户订单控制的主要环节包括订单审核和订单记录。

（1）订单审核

销售部门收到客户订单后，首先应送交企业的信用管理部门办理批准手续。对于老客户的订单，信用管理部门主要对本次订单的数量、价格等进行检查；如果客户订单所需要的数量突破历史记录，则信用管理部门应要求客户提供近期的会计报表，根据客户近期的财务状况决定是否接受订单。对于新客户的订单，信用部门必须要求其同时提供能够证明其资信情况的资料和会计报表。通过分析其资信情况和会计报表决定是否接受其购货订单以及允许的信用限额。无论是何种订单，涉及赊销的必须有经过信用部门主管或其他被授权人签字同意的书面文件才能办理；对于现销业务，订单审核较为简单，可以仅对订单数量、质量标准、发运方式等进行审核，但仍需有销售部门负责人的签字认可。

（2）订单记录

由于客户订单是销售成立的基础，因此，必须做好订单记录工作。销售部门应设置订单登记簿，对收到的每一份订单必须登记在订单登记簿上。就订单接受时间、数量、价格以及销售成交情况和客户支付情况等做记录，以积累客户资料，保证从中筛选出信誉优良、成交量大的客户。在业务成交后，对销售执行情况和客户支付情况也应在订单登记簿上作出记录。

销售合同和采购合同一样，也应确保合同条款公平、完整，销售企业应有合理的合同管理制度，包括合同签订、修改补充、取消、合同保管、传递、编号等，以订单取代销售合同的，应将订单统一管理。

具体来说，当接受了客户的外部销售订单后，负责销售订单的人员将会按照核准的客户清单来审查客户。如果该客户不在清单里，销售订单必须由一个有相应授权的高级管理人员批准，通常是销售经理，然后负责销售订单的职员会核实是否有现货供应，如果没有，那么货物是否能在客户所要求的时间范围内取得。

完成以上的检查后，一份预先编号的、多联的销售订单表也就填制完成了。销售订单表包括摘要、数量和其他与客户订单相关的信息。至少要编制六联的销售订单（称作销售订单包）。在每联销售订单发送到各相关部门之前，销售订单包首先要送到信贷部门批准，信贷部门批准后，销售订单包再返回到销售部门。

在六联的销售订单包中，第一联返还客户作为回执；第二联送到应收账款部门等待收取更多的凭据；第三联和第四联送到仓储部门，其中一联保留在仓储部门，另一联（和客户订单一起）用于批准提取货物以便装运；第五联送到运输部门来批准货物的发运；第六联由销售部门留存以便核对。

2.货物发运的内部控制

货物发运环节的重要凭证是发货凭证。首先将事先经核准的客户订单各要素应记录在内部统一格式的发货凭证上，并确认所订货物有库存可销售；其次在发货过程中所需的各种授权和批准在发货凭证上应能得到印证，如信用授权、折扣授权、发货核准等；最后发货凭证应作为提货、装运、放行、记账、付款等主要依据。因此发货控制制度的重要环节就是要对发货凭证进行完善设计，包括格式、编号、传递路径等。

发货控制应按发货凭证上载明的发货品种、规模、发货数量、发货时间、发货方式组织发货，使实物流转与凭单流转相一致。从货物离开仓库或车间到达客户整个环节应确保货物的安全、高效。发货控制不仅仅涉及正常销售商品，还包括样品、赠品、搭售品、寄销品及展品等。

具体来说，仓储部门收到适当核准的销售订单联后才能发出货物。设计这个控制程序可以防止没有批准的货物从仓库中搬走。

运输人员只有将销售订单的仓库联和运输部门的销售订单联核对后，货物才可以提取发运给客户。核对无误后，填制完成预先编号的、多联的装运单，一般指提货单，提货单是一个多联的表格，列示了发货项目、运输说明事项以及作为承运人已经收到的货物凭证。

提货单至少要编制一式四联：第一联与货物一起送到客户手中；第二联发送给核准的承运人；第三联和客户订单、销售订单仓储联一起送到应收账款部门；第四联和销售订单的运输联一起留在装运部门以备日后参考。

3.客户退货的内部控制

单位应当建立和健全销售退回管理制度。如果货物被客户退回，必须立刻调查退货的原因，如果可能应进行更正。货物一旦退回，就要编制客户的贷项通知单，然后据此记录销售退回日记账，应收账款总分类账，应收账款明细分类账和销售退回账户。

（1）销售退回的审批

为了维护单位的良好形象，当客户对商品不满意而要求退货时，单位应接受退货，但必须经过单位销售主管审批后才能办理有关手续。

（2）销售退回的质量检验和清点入库

销售退回的货物须经质量检验部门检查验收，仓储部门清点后才能入库。质量检验部门应对客户退回的货物进行质量检验，并出具检验证明；仓储部门应在清点货物、注明退回货物的品种和数量后，填写退货接收报告单。退货接收报告单是对退回货物进行文件记录和控制的重要手段，它应当事先加以编号，在发生退货时填写。填制该报告单的人员不应当同时从事货物的发运业务。一切有关资料，如客户名称、退货名称、数量、日期、退货性质、原始发票号、价格以及退货原因和其他情况说明等，都必须记录在该报告单中。退货接收报告单应由独立于发货和收货职能的人员的监督和检查。

（3）调查退货索赔

在接到仓储部门转来的退货接收报告单后，应由单位的客户服务部门对客户的退货要求进行调查。其目的是确定退回货物索赔的有效性和合理性，以及应给客户的合理和有效赔偿金额，客户服务部门在调查结束后应当将调查结果和意见记录于退货接收报告单上，提交给信用、会计、销售部门作为最后审核的依据。

（4）退货理赔核准

退货理赔最终由销售部门核准决定。该核准以仓储部门的退货接收报告单、客户服务部门对退货调查的结果和意见为依据，对合理和有效的退货需要核准退货理赔手续，并将退货理赔意见签署在退货接收报告单上。

（5）填制红字发票

销售人员应当根据验收报告和退货接收报告单填制一式多联的红字发票，红字发票经财会主管核准后，会计人员据以进行调整主营业务收入和应收账款或者进行其他有关账务处理。同时，财会部门应对检验证明、退货接收报告单以及退货方出具的退货凭证等进行审核后，办理相应的退款事宜。

4.发票管理

销售发票是销售业务的真实记录，是收取货款的依据，如果在此环节缺乏有效的控制，将会导致舞弊行为或收入记录不实。销售发票的控制主要有以下几点：

（1）授权控制

即发票开具人必须经过授权，任何未经授权的人员不得开出发票。

（2）明确发票管理和领用制度

即指定专人负责发票的保管和领用，尤其是增值税专用发票。发票使用人领用发票必须签章，并注明领用发票的号码，以明确责任。

（3）开具依据控制

销售发票应以客户订单、销售通知单以及信用核准单等为开具依据。在开具发票时必须依据销售通知单上的连续编号进行，以保证所有发出货物都开具了发票。开具过程中还应核对实际发运数量，保证所有发出商品已核实销售数量；核对客户名称，使之与客户订单相一致；核对发票价格，使之与价格目录或信用部门及销售部门批准的金额一致。

（4）复核控制

建立发票复核制度，由独立于发票开具人的其他人员对发票的构成要素进行复核。

（5）对发票总额应该加以控制

即对所有发票应定期给出合计金额，以便与应收账款或销货合计数进行核对。

（6）使用和保留连续编号的发票(www.xing528.com)

开票人员还应该使用和保留连续编号的发票，包括已作废的发票；独立于发运货物和开票人员的其他人员应该定期检查事先连续编号的销售发票和发货通知单。

具体来说，财会部门收到销售订单联后，与运输部门的销售订单、提货单和客户订单一起，审核无误后开具预先编号的、多联的销售发票。列明实际发货的数量、品种、规格、单价、金额和增值税税额。价格要根据企业的价目表填写，对需要经特别批准的价格应由有关人员批示。至少要编制一式三联的销售发票，第一联送给客户；第二联用来在销售日记账中记录，随后用来更新普通分类账；第三联和两联销售订单，一联提货单、一联客户订单一起送到应收账款部门用来编制应收账款明细分类账和客户月报表。

5.客户信用等级管理

如何在扩大销售量的同时及时回收款项，减少坏账损失，是每个企业所期望达到的一个目标。这需要各单位建立科学、合理、有效的信用分析和控制制度，其控制的主要环节有以下几方面：

（1）设立独立于销售部门的信用管理部门，建立客户信用档案

除了对于客户基本资料的收集、记录之外，应重点对其付款态度、付款方式、信用限额等予以反映。

（2）进行客户资信状况分析

信用管理部门主要分析客户的合法性、银行对客户的信誉评价、客户的货款回笼时间、客户的履约情况等。在此基础上，为每个客户评定信用等级，据此拟定信用条件和信用限额。

其内容包括按信用等级分别管理和信用等级定期核查两个方面：

第一，不同信用等级客户的管理。对信用等级评价不是最终目的，最终目的是利用信用等级对客户进行管理。企业和各销售区应针对不同信用等级的客户采取不同的信用或赊销政策。

对A级客户，信用较好可以不设限额或从宽控制，在客户资金周转偶尔有一定困难，或旺季进货量较大、资金不足时，可以有一定的赊销额度和回款期限。但赊销额度以不超过一次进货为限，回款宽限以不超过一个进货周期为限。

对B级客户，可以先设定一个限额，以后再根据信用状况逐渐放宽。一般要求现款现货。但在如何处理现款现货时，应讲究艺术性，不要让客户很难堪。应该在摸清客户确实已准备好货款或准备付款的情况下，再通知公司发货。对特殊情况可以用银行承兑汇票结算，允许零星货款的赊欠。

对C级客户，应仔细审查，可以给予少量或不给信用额度，要求现款现货。如对一家欠款巨大的客户，业务员要坚决要求支付现款，并考虑一旦该客户破产倒闭应采取的补救措施。C级客户不应列为企业的主要客户，应逐步以信用良好、经营实力强的客户取而代之。

对D级客户，不给予任何信用交易，坚决要求现款现货或先款后货，并在追回货款的情况下逐步淘汰该类客户。

新客户一般按C级客户对待，实行现款现货。经过多次业务往来，对客户的信用情况有较多了解后（一般不少于3个月），再按正常的信用等级评价方法进行评价。

第二，实行客户动态管理，对客户信用等级定期核查。客户信用状况是不断变化的，有的客户信用等级在上升，有的则在下降。如果不对客户信用等级进行动态评价，并根据评价结果调整销售政策，就可能由于没有发现客户信用等级下降而导致货款回收困难。因此，应定期对客户的信用等级进行核查，以随时掌握客户信用等级的变动情况。一般应1个月核查一次，核查间隔时间最长不能超过3个月。对客户信用等级核查的结果必须及时通知有关部门。

在赊销开始之前，必须向信贷经理获得信贷批准。通常情况下，这要求信贷经理根据现在销售需求的金额检查客户的信贷限额。如果同意，信贷经理采用销售订单包批准销售；如果不同意，销售额超出了客户的信贷限额，在销售之前必须经过高级管理人员的批准。如果是新的客户，通常做法是由专门的信贷机构评定客户的信用等级。制定适当的信贷批准程序可以减少坏账的发生。在计算机系统中，应用程序可以进行检查，确保客户的信贷限额没有超出。

6.应收账款的内部会计控制

在当前的经济活动中，应收账款普遍存在，而且数额很大，往往在资产中占有很大的比重。应收账款能否尽快收回，将直接影响企业的资金流动；应收账款能否确实收回，又直接影响应收账款是否会转变为坏账。应收账款的记录是信用部门确定信用政策和是否增加限额的依据。所以，对应收账款的控制，是销售与收款业务中控制的重点。对于应收账款的控制主要包括：应收账款记录的控制、应收账款客户的分析控制、应收账款的收款控制。

（1）应收账款记录的内部会计控制主要有以下几点：

第一，按照客户情况设置应收账款台账，及时登记每一客户应收账款的余额增减变动情况和信用额度使用情况。定期编制应收账款余额核对表或对账单，每年至少一次向欠款客户寄发对账单。编制该表人员不能兼任记录和调整应收账款的工作。

第二，设置应收账款总账和明细账进行核算。应收账款总分类账和明细分类账应由不同的人员根据各种原始凭证、记账凭证或汇总记账凭证分别登记。

第三，应收账款必须根据经过销售部门核准的销售发票和发货凭证加以记录。

第四，企业对长期往来客户应当建立起完善的客户资料，并对客户资料实行动态管理，及时更新。

（2）应收账款客户的分析控制有如下方面：

第一，企业应当建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账款催收制度。对催收无效的逾期应收账款应及时追加法律保全程序。

第二，对应收账款实行单个客户管理和总量控制相结合的方法。对应收账款实行单个客户管理，便于对账，可以了解客户的欠款情况、偿还情况及信用程度，及时发现问题，采取措施。对应收账款多、赊销频繁的单位，如果不能对所有客户进行单个管理，也可以侧重于总量控制，通过分析应收账款的周转率和平均收款期、实际占用天数、变现能力来判断企业的流动资金是否维持在正常水平上，以便及时调整信用政策。

第三，企业应当定期按照应收账款账龄来编制应收账款分析表。按照应收账款账龄分类估计潜在的风险，正确计算应收账款的实际价值。

（3）应收账款收款控制有如下方面：

第一，各企业应在单位内部明确经济责任，建立奖惩制度。对从事销售业务的部门实行销售与收款一体化，将从销售到收款的整个业务程序具体落实到部门和有关人员。在对业务人员分解销售指标的同时，也要核定应收账款的回收率。对完成和超额完成指标的部门和人员给予奖励；对完不成任务的部门和人员扣发奖金甚至工资；对追讨回来的逾期应收账款，应该按照一定的比例对有关部门和人员进行奖励。

第二，规定赊销管理权限。企业内部应该规定销售人员、销售主管、销售经理等的赊销批准限额，限额以上的赊销必须由授权的更高级的管理人员根据赊销分级管理制度进行批准。单位要根据单位产品的不同市场要求，采取不同的赊销策略。对供不应求的产品，应该采取现金销售方式；对供大于求的产品或滞销的产品可以适当给予客户优惠的信用条件和信用政策。

第三，采取销售折扣的方式。销售折扣包括商业折扣和现金折扣，其目的是促使客户多购买企业的产品或早日付款，特别是现金折扣，它是加速应收账款周转、尽快回笼现金的一种重要的促销手段。折扣比例和信用期限是企业信用管理的重要方面，企业根据当期确定的信用政策，进行信用成本与收益的权衡，确定恰当的折扣比例和信用期限。现金折扣属于企业的理财行为，在折扣实际发生时，会计上把它作为财务费用处理。

第四，确定合理的信用政策。赊销期的长短、赊销额度的大小，直接影响单位产品的销售。各个企业要结合本企业的实际情况来分析利弊，确定合理的信用政策。

第五，对赊销期较长的应收账款，合同或协议条款必须清楚、严密。赊销期限越长，应收账款发生坏账的风险就越大。因此，企业在与客户签订合同时就必须对其收款方式和收款期限作出明确的规定，并对违约情况及其赔偿作出详细的规定。

第六，选择“硬”货币作为结算货币，避免外汇汇兑损失。在对外贸易中，汇率的变动往往会给企业带来较大的风险。因此，企业在取得债权、形成应收账款时，应该选择“硬”货币作为结算货币，以减少外汇汇兑损失；同时，要做好外汇市场的预测、分析工作，正确选择结算期，运用适当的方法转移外汇风险。

第七，对停止偿还欠款的客户，实行协议清算。当债务方非恶意拒付欠款时，企业可以作出进一步让步，重新签订还款协议，允许债务分期分批归还，以保证债权的诉讼时效。同时，加强各期催收工作。

收款后，客户的付款支票应由两人在场一起打开，并且在一个多联的客户汇款清单上登记。一个客户汇款清单列出了所有通过邮寄收到的现金收入，它可以用来核对银行存款单所记录的现金、应收账款明细分类账中记录的现金和普通分类账户中记录的现金。通常的做法是在销售当日给每一个客户发送汇款通知，然后汇款通知与客户的支票一起寄回。如果汇款通知没有随客户的支票一起收到，通常由打开邮件的人编制一份通知单。

客户汇款清单至少要编制一式三联：第一联和汇款通知一起送到应收账款部门；第二联送到一般会计部门更新相关的普通分类账（银行存款、应收账款和折扣费用）；第三联和支票一起送给出纳用来编制银行存款单，更新每日现金汇总表和现金收入日记账。

支票和出纳员的客户汇款清单联用来编制银行存款单和两联现金汇总表（实际就是现金收入日记账）。存款单和支票应一起送到银行。一联现金汇总表用来更新应收账款分类账，另一联用来更新普通分类账。

每天必须将所有收入全部存入银行，全部表示所有收入（现金和支票），在收到时都应存入银行，避免“坐支”现金（将没有存入银行的收入现金用于支出）。

手工会计记账系统中，在现金汇总表（或现金收入日记账）中记录客户付款应该由独立于总账和应收账款明细分类账的人来完成。

应收账款明细分类账应定期和应收账款总账进行核对，当应收账款明细表的总额和应收账款总账余额存在差异时，应该立刻调查。每个期末，应给每个客户发送月报表。

7.应收账款坏账的控制

坏账是指企业经确认无法收回的应收账款及其他应收款。坏账损失是指由于坏账而造成的损失。企业应当在采用应收账款赊销政策的同时，采取各项催账政策以减少坏账损失。

（1）坏账确认控制

企业对于账龄长的应收账款，应当报告决策机构，由决策机构进行审查，确定是否确认为坏账。企业对于不能收回的应收款项应当查明原因，追究责任。按照会计制度的规定，有确凿证据表明某项应收账款不能收回或收回的可能性不大（如债务单位已经撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足或者遭受严重的自然灾害，导致其在短时间内无法偿付债务等，以及3年以上的应收账款），应该确认为坏账。但是，下列情况不得将应收账款确认为坏账：当年发生的应收账款；计划进行重组的应收账款；与关联方发生的应收账款；其他已经逾期，但无确凿证据表明不能收回的应收账款。

（2）坏账批准的控制

对有确凿证据表明确实无法收回的应收款项，根据企业的管理权限，经股东大会或董事会，或经理（厂长）办公会议或类似的机构批准作为坏账损失。单位要制定严密的坏账批准程序，按照授权原则和方法进行坏账的审批。一般情况下，应由有关的业务部门对坏账进行确认后，报单位的最高管理层进行最终的审核和批准，而不能盲目地、任意地批准坏账，要慎重行事。

（3）坏账处理的控制

企业对发生的各项坏账，必须查明责任，并按规定的审批程序作出正确的会计处理：对于确实收不回来的应收账款，经批准后可以作为坏账损失，冲销计提的坏账准备，注销该项应收账款；已经注销了的坏账应当记录在备查登记簿上，做到账销案存；已注销的坏账又收回来时，要及时入账，并按照实际收回的金额，增加坏账准备，严禁形成账外账。

（4）计提坏账准备的控制

坏账控制的更重要的环节是对于未偿还的和长年过期账款，应该在它们变成坏账前进行追查。企业应按照应收账款的实际情况和授信政策，确定计提坏账准备的标准，对应收账款合理提取坏账准备。

计提坏账准备是按照会计核算中的谨慎性原则的要求，在每年年度终了时，对应收账款进行全面检查，预计各项应收账款发生坏账的可能性，按照一定的方法计提用于将来抵偿发生的坏账损失的准备金。坏账准备计提得越多，防范今后的坏账风险的能力就越强，但是，其对当期的利润和税收的影响也就越大。所以各个单位必须按照会计制度的要求，正确计提坏账准备，包括选择合理的计提坏账准备的方法，正确计提坏账准备，对坏账准备进行正确的会计处理以及不得计提秘密坏账准备等。