可变现净值下跌应当抵减资产价值

可变现净值是指在正常生产经营过程中，以存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税金后的金额，即存货的预计未来净现金流入量扣除相关费用。当存货的可变现净值下跌至成本以下时，由此所形成的损失已不符合资产的定义，因而应将这部分损失从资产价值中抵减，列入当期损益，否则就会出现虚夸资产的现象。在确定可变现净值时，首先应以取得的确凿证据为基础，如产品的市场销售价格，与企业产品类似商品的市场销售价格、供货方提供的有关资料、销售方提供的有关生产成本资料等。其次，应考虑存货持有的目的，如用于出售的存货和用于继续加工的存货，其可变现净值的计算就不相同。另外，还要考虑资产负债表日后事项的影响因素。存货可变现净值的确定是存货准则的关键所在，企业应以资产负债表日为基础，并结合以下原则具体确定存货的可变现净值。

1. 有合同的存货

执行销售合同或劳务合同而持有的存货，通常应当以产成品或商品的合同价格为其可变现净值的计量基础。

(1) 如果企业与购货方签订的销售合同订购的数量大于或等于企业持有的存货数量，在确定与该项销售合同直接有关存货的可变现净值时，应以销售合同价格作为其可变现净值的计量基础。

【例5.16】2009 年11 月5 日，甲企业与乙企业签订一份购销合同，双方约定2010 年1 月5 日甲企业按每件500 元的价格向乙公司提供A 产品1 000件。2009 年12 月31 日甲企业库存A 产品900 件，单位生产成本400 元，账面价值360 000 元，2009 年12 月31 日，A 产品销售价格为每件450 元，估计的销售费用以及相关税金45 000 元。

由于A 产品2009 年12 月31 日库存数量小于购销合同约定数量，因此，期末A 产品的可变现净值应以购销合同约定的价格450 000 元(500 ×900) 作为计量基础，即估计售价为450 000 元，可变现净值为405 000 元( 450 000-45 000) 。

(2) 如果企业销售合同所规定的标的物尚未生产出来，但持有专门用于该标的物的原材料，其可变现净值也应以合同价格作为其可变现净值的计量基础。(www.xing528.com)

【例5.17】承【例5.16】，若2009 年12 月31 日甲企业A 产品尚未生产，即数量为零，但持有的库存Y 材料专门用于生产A 产品，该批材料账面价值为300 000 元，市场销售价格280 000 元，估计的销售费用以及相关税金28 000元，其他条件不变。

由于甲企业的A 产品尚未生产，但持有的库存Y 材料专门用于生产A 产品，并且可生产的A 产品数量不大于销售合同订购的数量，因此，计算该批库存材料的可变现净值时，应以销售合同价格500 000 元(500 ×1 000) 作为计量基础，即估计售价为500 000 元，而不应以Y 材料的市场价格作为计量基础，则可变现净值为455 000 元(500 000-45 000) 。

(3) 如果企业持有的存货数量多于销售合同订购的数量，超出部分的存货可变现净值应以产成品或商品的一般销售价格( 即市场销售价格) 作为其可变现净值的计量基础。

【例5.18】承【例5.16】，若2009 年12 月31 日甲企业库存A 产品1 200件，估计的销售费用以及相关税金60 000 元，其他条件不变。

由于库存A 产品数量超过销售合同的订购数量200 件(1 200-1 000) ，对销售合同订购的数量1 000 件A 产品的可变现净值应以销售合同的价格500 000元(500 ×1 000) 作为计量基础，而对于超出部分200 件A 产品的可变现净值应以一般销售价格90 000 元(450 ×200) 作为计量基础，则全部产品的估计售价590 000 元 ( 500 000 + 90 000) ，可变现净值为530 000 元 ( 590 000-60 000) 。

2. 没有合同的存货没有销售合同或劳务合同约定的存货，应以产成品或商品的一般销售价格或原材料的市场价格作为其可变现净值的计量基础。【例5.16】中若甲企业没有与乙企业签订购销合同，则期末900 件A 产品可变现净值应以市场价格405 000 元(450 ×900) 作为计量基础，可变现净值为360 000 元( 405 000-45 000) 。例4.17 中若Y 材料不是用于生产A 产品而是用于出售，则期末库存Y 材料可变现净值应以该材料的市场价格280 000 元作为计量基础，可变现净值为252 000 元(280 000-28 000) 。