【例16】接例15的辨析3，至年末，A公司的所有者权益发生了变化，具体为：当年实现净利润7000万元，提取盈余公积700万元，向全体股东分配现金股利2000万元，即所有者权益增加了5000万元，具体为盈余公积700万元，未分配利润4300万元。对应地，假设A公司资产总额增加5000万元，全部为应收账款增加，负债保持不变，仍为58000万元。同时假设母公司资产负债表所有项目均未发生变化。
【名师点睛】在合并资产负债表中，所有者权益总额自然应该是年初的57000万元，加上本年子公司增加的5000万元，合计为62000万元。也就是说，在年末编制合并资产负债表时，我们可以仍编制上例一模一样的调整和抵销分录，就可以实现这个效果（假设暂不考虑公允价值调整对净利润的影响）。但是，从教学和命题中，甚至在审计中，这样会有很多不便。于是，一个让几乎所有同学都备感头疼的处理方法就来了！
（1）在合并报表中先按权益法对长投进行核算；
（2）在此基础上，对长投与所有者权益进行抵销。
【解析】2018年年末合并报表具体处理如下：
（1）按公允价值重新计量被投资企业的资产、负债：
借：存货 500
固定资产 2600
贷：应收票据及应收账款 100
资本公积 3000
（2）对子公司净利润按公允价值进行调整
【例17】接例16，已知截至2018年12月31日，应收账款按购买日确认的金额收回，确认的坏账已核销；购买日存货公允价值增值部分，当年已全部实现对外销售；购买日固定资产公允价值增加系公司用办公楼增值。该办公楼采用的折旧方法为年限平均法，该办公楼剩余折旧年限为20年，该办公楼评估增值在未来20年内平均摊销。
净利润调整分录如下：
借：应收票据及应收账款 100
贷：信用减值损失 100
【名师点睛】应收账款按收购时的确认的金额收回，从合并报表层面并没有发生损失，但A公司个别会计报表反映了损失100万元，故应加回利润100万元；购买日增值500万元的存货本期已全部对外出售，无论售价是多少，该部分利润从合并报表层面仅为“成本”的收回，应调减利润500万元，即调增合并利润表营业成本500万元；购买日增值2600万元的固定资产，在A公司个别报表层面依然以原账面为基础计提折旧，但从合并报表层面应以公允价值为基础计提，应调减利润=2600÷20=130万元，调增合并利润表管理费用130万元。
借：营业成本 500
贷：存货 500
借：管理费用 130
贷：固定资产—累计折旧 130
A公司调整后的净利润=7000+100-500-130=6470（万元）
（3）按权益法对长期股权投资进行核算：
借：长期股权投资 5176(www.xing528.com)
（6470×80%）
贷：投资收益 5176
借：投资收益 1600
贷：长期股权投资 1600
（2000×80%）
（4）调整后的甲公司长期股权投资金额=28600+5176-1600=32176（万元）
调整后的A公司股东权益金额=32000+3000+6470-2000=39470（万元）
少数股东权益=39470×20%=7894（万元）
少数股东损益=6470×20%=1294（万元）
（5）长投与所有者权益抵销：
借：股本 20000
资本公积 11000
（8000+3000）
盈余公积 1900
（1200+700）
未分配利润 6570
（2800+6470-700-2000）
商誉 600
贷：长期股权投资—A公司 32176
少数股东权益 7894
【名师点睛】本抵销分录是合并报表抵销分录中“含金量”最高的会计分录，验证该分录正确与否的技巧是倒挤商誉的金额，并与计算出的合并商誉600万元进行对照看是否相符［32176+7894-（20000+11000+1900+6570）=600］。
以上举例均为非同一控制下合并的合并报表处理，至于同一控制下合并，命题上一般不涉及，这里不再单独举例。因内部关联交易已单独进行了抵销，同时按权益法确认的投资收益还将在合并利润表中全部予以抵销，故对净利润进行调整时，无须再考虑未实现关联交易损益，这是与长投权益法核算的区别之处。
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