「履约进度确定与成本补偿」

对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入，但是，履约进度不能合理确定的除外。企业应当考虑商品的性质，采用产出法或投入法确定恰当的履约进度，产出法与投入法的对比如表13-1所示。其中，产出法是根据已转移给客户的商品对于客户的价值确定履约进度；投入法是根据企业为履行履约义务的投入确定履约进度。对于类似情况下的类似履约义务，企业应当采用相同的方法确定履约进度。

当履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。

表13-1　产出法与投入法的对比

【例7】2018年1月15日，乙建筑公司和客户签订了一项总额为10000万元的固定造价合同，在客户自有土地上建造了一幢办公楼，预计合同总成本为7000万元。假定该建造服务属于在某一时段内履行的履约义务，并根据累计发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定履约进度。假设截至2018年年末，乙公司累计已发生成本4200万元。

2019年年初，合同双方同意更改该办公楼屋顶的设计，合同价格和预计总成本因此而分别增加1900万元和1400万元。

要求：

（1）计算乙公司2018年履约进度以及应确认的收入，并编制相应会计分录；

（2）分析2019年年初合同的变更应如何进行会计处理。

【解析】（1）2018年履约进度为60%（4200÷7000）。

乙公司在2018年应确认收入6000万元（10000×60%）。

2018年，实际发生工程成本时：

借：合同履约成本　4200(www.xing528.com)

贷：原材料、应付职工薪酬等　4200

借：合同结算—收入结转　6000

贷：主营业务收入　6000

借：主营业务成本　4200

贷：合同履约成本　4200

（2）由于合同变更后拟提供的剩余服务与在合同变更日或之前已提供的服务不可明确区分（即该合同仍为单项履约义务），因此，乙公司应当将合同变更作为原合同的组成部分进行会计处理。合同变更后的交易价格为11900万元（10000+1900），乙公司重新估计的履约进度为50%［4200÷（7000+1400）］，乙公司在合同变更日应调减收入50万元，（50%×11900-6000）。

【辨析】假设2018年年末，双方结算合同价款5000万元，并收到4800万元。

借：应收账款　5500

贷：合同结算—价款结算　5000

应交税费—应交增值税（销项税额）500

借：银行存款　4800

贷：应收账款　4800

【名师点睛】2018年年末合同结算为借方余额1000万元，应在资产负债表中作为合同资产列示。