投资性房地产转换为存货的会计处理对比

1.转换后按成本模式计量

投资性房地产的转换是指本不是投资性房地产，现在转换为投资性房地产；或本是投资性房地产，现转为自用。

会计核算上需关注两件事，一是“新的资产”入账价值；二是若有差额，差额计入什么科目。

成本模式下，不管是进来还是出去，都按账面价值进行结转，故不存在“差额”的问题，因为此模式下我们根本就不知道公允价值为何物。通过以下的两个例题可以看出，会计处理上仅相当于换个名字。

【例5】投资性房地产转换为固定资产

2018年8月1日，甲企业将出租在外的厂房收回，开始用于本企业生产商品。该项房地产账面价值为37650万元，其中，原价50000万元，累计已提折旧12350万元。假设甲企业采用成本计量模式对投资性房地产进行后续计量。

【解析】甲企业的账务处理如下：

借：固定资产　50000

投资性房地产累计折旧　12350

贷：投资性房地产　50000

累计折旧　12350

【例6】固定资产转换为投资性房地产

2019年1月1日，甲企业购置了新办公楼，将旧办公楼对外出租。该办公楼原价为10000万元，已计提折旧6000万元，账面价值为4000万元，转换当日该写字楼的公允价值为7800万元。甲公司对投资性房地产采用成本模式进行后续计量。

【解析】甲企业的账务处理如下：

借：投资性房地产　10000

累计折旧　6000

贷：固定资产　10000

投资性房地产累计折旧　6000

【名师点睛】成本模式下，转换日办公楼公允价值是不相关的信息。

2.转换后按公允价值模式

若本不是投资性房地产，现在转换为投资性房地产，并按公允价值模式进行后续计量；或本是按公允价值进行后续计量的投资性房地产，现转为自用。

核算上，“新的资产”入账价值均为转换日的公允价值。那么，转换日的公允价值同账面价值就难免存在差额，在组合中的4种情况其中一项的处理上体现了我国会计准则的特色。

【例7】投资性房地产转换为固定资产

2018年10月15日，甲企业因租赁期满，将出租的写字楼收回，开始作为办公楼用于本企业的行政管理。2018年10月15日，该写字楼的公允价值为4800万元。该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为4750万元，其中，成本为4500万元，公允价值变动为增值250万元。

【解析】甲企业的账务处理如下：

借：固定资产　4800

贷：投资性房地产—成本　4500(www.xing528.com)

—公允价值变动　250

公允价值变动损益　50

【例8】投资性房地产转换为存货

甲房地产开发企业过去将其开发的部分写字楼用于对外经营租赁。2018年10月15日，因租赁期满，甲企业将出租的写字楼收回，并作出书面决议，将该写字楼重新开发用于对外销售，即由投资性房地产转换为存货，当日的公允价值为5800万元。该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为5600万元，其中，成本为5000万元，公允价值增值为600万元。

甲企业的账务处理如下：

借：开发产品　5800

贷：投资性房地产—成本　5000

—公允价值变动　600

公允价值变动损益　200

【例9】固定资产转换为投资性房地产

2018年6月，甲企业打算搬迁至新建办公楼，由于原办公楼处于商业繁华地段，甲企业准备将其出租，以赚取租金收入。2018年10月30日，甲企业完成了搬迁工作，原办公楼停止自用。并与乙企业签订了租赁协议，将其原办公楼租赁给乙企业使用，租赁期开始日为2018年10月30日，租赁期限为3年。2018年10月30日，该办公楼原价为5亿元，已提折旧14250万元，公允价值为35000万元。假设甲企业对投资性房地产采用公允价值模式计量。

【解析】甲企业的账务处理如下：

借：投资性房地产—成本　35000

累计折旧　14250

公允价值变动损益　750

贷：固定资产　50000

本例中，新的资产公允价值为35000万元，与原账面价值的差额750万元为借方差额，计入公允价值变动损益。

【例10】固定资产转换为投资性房地产，但转换日公允价值大于原账面价值

2019年3月1日，甲公司与乙企业签订租赁协议，将已使用2年的一栋写字楼出租给乙企业。当日该写字楼的账面价值为16000万元（其中原价18000万元，累计折旧2000万元），公允价值为47000万元。

【解析】甲企业的账务处理如下：

借：投资性房地产—成本　47000

累计折旧　2000

贷：固定资产　18000

其他综合收益　31000

【名师点睛】投资性房地产转换的会计处理对比如表4-1所示。本总结看似很乱，但其实就只需要关注右下角的一种情形。而入账价值方面，既然采用成本模式，当然应该是原账面价值，也就不存在差额之说；既然采用公允价值模式，当然应该是转换当日的公允价值，差额的处理看似是4种情况，但可以看成是3∶1的情况，3种情况下计入公允价值变动损益，1种情况下计入其他综合收益，而这种特别处理体现了我国会计准则的特色。

表4-1　投资性房地产转换的会计处理对比