存货跌价准备：如何计提和应用？

资产，是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。若因为市场环境或企业内部因素等原因，资产的可变现净值或可收回金额低于账面成本，这意味着该资产也将不再给企业带来如账面成本（价值）的经济利益流入，这便是资产的减值。那么，在资产负债表上，也不可再以计提减值前的账面价值金额进行列报。

对于存货，由于其最终都是对外出售（原材料存货是加工后出售），故存货的减值与否，可通过测算其可变现净值是否低于账面成本进行判断。此项工作耗时耗力，准则规定只有在存在减值迹象时才需要进行减值测试，若存货发生减值应计提存货跌价准备，对应科目为“资产减值损失”，资产负债表上的存货金额也自然就是存货的可变现净值了。

存货的可变现净值，是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。

【例1】甲公司2018年年末乙产品库存20000件，成本为每件530元。因为发生了减值迹象需进行减值测试，目前市场价格为每件510元，且销售时还将发生运输费用每件10元。

【解析】根据以上资料可知，乙产品的单位可变现净值=510-10=500（元），每件减值30元。应计提存货跌价准备=20000×30=600000（元），甲公司账务处理如下：

借：资产减值损失　600000

贷：存货跌价准备　600000

【名师点睛】

1.上例中，选择市场售价作为估计售价；

2.若企业同客户就库存商品签订了不可撤销合同，应选择合同价格作为估计售价。

【例2】2018年11月26日，B公司与M公司签订销售合同，由B公司于2019年1月6日向M公司销售笔记本电脑100台，销售价格为每台4999元。2018年12月31日B公司库存笔记本电脑为98台，单位成本为每台4979元（预计未来1个季度内都将保持该生产成本不变），市场销售价格为每台5234元，预计销售税费均为每台60元。则2018年12月31日笔记本电脑应计提的存货跌价准备金额为多少万元？

【解析】因笔记本电脑合同数量为100台，实际库存为98台，且合同为不可撤销合同，故测算存货的可变现净值时应以合同价格为标准，不需要考虑市场价格。也就是说，此处的市场价格5234元没有用途。

单位笔记本电脑可变现净值=4999-60=4939（元）

单位笔记本电脑减值额=4979-4939=40（元）

笔记本电脑应计提减值准备=98×40=3920（元），B公司账务处理如下：

借：资产减值损失　3920

贷：存货跌价准备　3920

但事情还没结束。未满足销售需求的2台电脑，也将发生亏损。就此2台来说，该合同构成亏损合同。但由于存货并不存在，也自然不存在计提存货跌价准备，而是通过预计负债反映该预期损失，借方对应科目为“营业外支出”。

借：营业外支出　80

贷：预计负债　80

【辨析】若库存电脑为128台，则其余的28台电脑应以市场价格为基础计算可变现净值。同时需强调的是，这种情况下，100台有销售合同的电脑与28台无销售合同的电脑，应视同两种商品分别计算，不得进行合并计算。

28台无销售合同的电脑单位可变现净值=5234-60=5174（元），大于4979元，该28台电脑不需计提存货跌价准备。

【例3】（单选）甲公司2017年11月26日与M公司签订销售合同：于2018年3月6日向M公司销售P产品5000件，销售价格为每件120元。2017年12月31日甲公司库存P产品6200件，单位成本为每件110元，账面成本为68.2万元。2017年12月31日市场销售价格为每件105元，预计销售税费平均为每件2元。2017年12月31日P产品应计提的存货跌价准备的金额为（　）元。

A.43400　B.0

C.8400　D.6000(www.xing528.com)

【答案】C

【解析】销售合同约定数量5000件，未发生减值；超过合同部分的单位可变现净值=105-2=103（元），低于账面成本110元，发生减值，应计提存货跌价准备=1200×（110-103）=8400（元）。

对于原材料存货，多余的废旧材料处理原则与产成品存货相同。若是将用于生产产品的原材料，则需考虑产成品的市场价格和销售税费，同时还需考虑原材料加工成产品所要发生的直接人工、制造费用等成本。

此时，原材料的可变现净值=产成品的市场价格-把原材料加工成产品所要发生的直接人工、制造费用等成本-销售税费。

各种情况下存货可变现净值的计算如表2-2所示。

表2-2　存货可变现净值计算比较

【例4】甲公司2018年年末乙原材料库存3万件，成本为每件450元。每两件乙原材料可加工为一盒丙产品，加工过程中需发生的直接人工和制造费用为每盒120元，产品销售过程中估计将发生运输费用为每盒20元。2018年12月31日，乙原材料的市场价格为每件445.67元，丙产品的市场价格为每盒930元。乙原材料以前期间未发生减值损失，则甲公司2018年年末对乙原材料应计提的存货跌价准备是多少元？

【解析】每两件乙原材料可变现净值=930-120-20=790（元）

每两件乙原材料减值额=450×2-790=110（元）

每件乙原材料减值额=110÷2=55（元）

乙原材料应计提的存货跌价准备=3×55=165（万元），甲公司账务处理如下：

借：资产减值损失　165

贷：存货跌价准备　165

【例5】（单选）之了公司主要从事X产品的生产和销售，生产X产品使用的主要材料Y材料全部从外部购入。2017年12月31日，在之了公司财务报表中库存Y材料的成本为5600万元，若将全部库存Y材料加工成X产品，之了公司估计还需发生成本1800万元。预计加工而成的X产品售价总额为7000万元，预计的销售费用及相关税费总额为300万元，若将库存Y材料全部予以出售，其市场价格为5000万元。假定之了公司持有Y材料的目的系用于X产品的生产，不考虑其他因素，之了公司在对Y材料进行期末计算时确定的可变现净值是（　）。

A.5000万元　B.4900万元

C.7000万元　D.5600万元

【答案】B

【解析】Y材料的可变现净值=（7000-300）-1800=4900（万元）。

【例6】（单选）2018年12月10日，甲公司与乙公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，2019年3月20日，甲公司应按每台30万元的价格向乙公司提供W5型机器12台。2018年12月31日，甲公司W5型机器数量为14台，成本为392万元，单位成本为28万元/台。根据甲公司销售部门提供的资料表明，向乙公司销售的W5型机器的平均运杂费等销售费用为0.12万元/台；向其他客户销售W5型机器的运杂费等销售费用平均为0.1万元/台。2018年12月31日，W5型机器的市场销售价格为27万元/台。2018年12月31日，甲公司应计提的存货跌价准备为（　）万元。

A.0　B.59.76

C.53.8　D.2.2

【答案】D

【解析】有合同存货的单位可变现净值=30-0.12=29.88（万元），大于单位成本，未发生减值；无合同存货的可变现净值=2×（27-0.1）=53.8（万元），应计提的存货跌价准备=2×28-53.8=2.2（万元）。