国际税收筹划-CHDM公司综合案例分析

第八章　综合案例分析

案例背景：

1.CHDM公司是A国第三大汽车公司，创立于1945年，该公司是一个跨国汽车公司，产品销往世界许多国家，目前在B国和C国设立有全资子公司。公司总部设在A国最大的城市甲市。该公司以经营汽车业务为主，也涉足游艇、钢铁、艇外推进器等业务、军用物资生产，以及出口、运输、金融、信贷、租赁和保险领域。公司在国内拥有36家汽车制造厂和汽车零部件厂，22家零部件仓库以及10家国防及宇航业工厂。公司产品分两大类：一是汽车产品。包括成品汽车及其零部件，成品车产品涵盖小排量汽车、跑车、豪华轿车、轻型商用车、重型载重车以及舒适型长途客车，公司也从其他汽车公司进口并为其销售小汽车，生产所需的工程技术、设计制造设备由该公司自己的技术中心提供。二是金融业务。CHDM的金融机构及其附属机构为它的客户提供各式金融服务。也提供批发和零售金融服务、租赁服务、库存金融服务和消费信贷。此外还有其下属运输公司及其附属机构从20世纪80年代末开始提供的汽车租赁服务。

今天，CHDM公司拥有一个全球化的员工队伍，一个全球化的股东基础，一个全球化的品牌意识以及全球化视点。他的战略基于四个支柱：全球化、强大的品牌、广阔的产品、技术领先。

2.A国是世界上经济较为发达的国家之一，其税制结构是以所得税为主体的税制结构模式。其税收体系由中央政府、州、地方政府各自税收体系所构成。其中中央政府的税收主要依靠所得税，州政府主要依靠消费税，地方政府主要依靠财产税。在本例中CHDM面临的企业所得税率为33%。

3.B国是一个临海小国，也是全球最富裕、经济最发达和生活水准最高的地区之一，是重要的区域性金融、服务和航运中心，以廉洁的政府、良好的治安、自由的经济体系以及完善的法治闻名于世。它还是一个自由港，除了烟、烈酒和动力用的燃油（汽油、柴油等）之外，不对其他进口物品征收关税。B国的经济素以自由贸易、低税率和少政府干预著称，连续多年被国际著名评级机构和组织评选为全球最自由的经济体系。B国是以直接税为主体的税收模式。其直接税主要由所得税和财产税组成，目前征收的税种主要为利得税、薪俸税、物业税和遗产税。它的间接税主要有印花税、消费税及几个零星税种。利得税的税率为15%，与世界上大多数国家和地区的税率相比都是相当低的。利得税是对公司、企业的纯利征收，计算纯利时原则上纳税人为赚取利润所付出的各种费用均可以作为成本费用扣除，简化起见，在本例中相当于所得税税率。

4.C国地处温带，是一个气候温和，四季分明的岛国。该国的汽车制造业十分发达，拥有高素质的技术人群，且创新能力很强，该国的子公司主要负责高端汽车及零部件的生产和装配。该国实行以所得税为主体的复合税制，其税负在发达国家中属于比较高的，所得税为40%，其财政体制实行分税制。该国居民和国内法人在外国已缴纳的税额可以在规定的限额内抵免国内税负。

5.D国是介于B国和C国之间的一个小国，人口只有2.5万，一向以低税的避税地而著称，居民公司仅需缴纳7.5%～20%的所得税。控股公司和离岸公司取得的所得可以免缴所得税，这类公司每年只需按注册资本和资本公积金缴纳0.1%的资本税。另外，它的股息和利息预提所得税税率也很低，平均只有4%左右。它的另一个闻名之处就是其银行业和税务事务的严格保密性。公司成立前无需对受益所有权人进行披露。公司可以发起无记名股票和无面额股票。空壳公司可以在这里设立。董事必须恰当地保留账本和其他记账凭证，除非从事商业活动，否则没有披露义务。只有从事商业活动的公司才有义务进行会计审计并逐年提交纳税申报。董事会和股东会可以在全世界任何地方召开。它的低税政策和严格的保密措施吸引了大量的外国公司来这里投资组建公司。

6.E国是一个具有广阔市场的发展中国家，该国的汽车工业尚处在起步阶段。经过详细的市场调研，CHDM的市场分析人士认为该国是一个非常有潜力的市场，除去巨大的汽车市场容量外，该国廉价的劳动力使得它成为公司转移汽车制造车间的最佳目的地。

作为一名助理税务筹划师，你需要协助你的上司完成整个公司的税收筹划，面对以下的情境，请运用所学知识作出正确的计算和决策。

案例一：

2003年，CHDM公司在B、C两国的子公司都向母公司支付股息1 000 000美元，假设子公司的全部利润都以股息支付给母公司，股息的预提税率如下：

自B国汇往A国：0%

自C国汇往A国：10%

在股息汇出前，每个子公司都在自己的居住国缴纳了所得税，在B国缴纳了150 000美元，在C国缴纳了450 000美元。请根据下表计算跨国集团2003年纳税总额及其实际税负水平：

表8－1　CHDM公司2003年在A国的所得税计算　　单位：美元

现在你的上司建议利用中转公司来进行税收筹划，经过各方面的考虑，D国是一个非常好的选择，已知与D国相关的各项预提税率如下：

从C国汇往D国：5%

从B国汇往D国：0%

从D国汇往A国：5%

需要注意在D国该中转公司所承受的所得税为零，那么在设立该中转公司后整个集团的税负有什么样的变化呢，请计算：

表8－2　设立中转公司后CHDM公司2003年在A国的所得税计算　　单位：美元

案例二：

2004年，经过长时间的战略考虑，管理层决定在新兴国家E开辟一个新的市场，但是在选择建立分公司还是子公司时却不知如何是好，已知E国的所得税率为30%，据预测该分支机构第一年即可获得盈利1 000 000美元，设立一个分公司在各项成本、费用、税收方面比起设立一个子公司可以节约20 000美元，那么到底应该设立分公司还是子公司呢，原因是什么？

案例三：

2005年度，E国的子公司已经进入正常运转，CHDM公司的母公司和三个子公司各获取所得1 000 000美元，假定三家子公司的所有利润都以股息形式分配给母公司，并且暂时不考虑预提所得税，那么整个跨国集团的税收负担有多大？请根据下表完成计算。

表8－3　CHDM公司税负表　　单位：美元

为了实现全球税收负担的最小化，需要建立一个控股公司，来集中各子公司的所得，之后再汇回母公司，以充分利用低税率国家的税收优惠，如果通过D国的控股公司进行税收筹划，请计算这种情况下整个跨国集团的税负水平。

表8－4　设立控股公司后跨国集团税负表　　单位：美元

续表8－4

案例四：(www.xing528.com)

C国子公司由于拥有较高的技术水平，因而负责为新兴市场E提供核心零部件。现在C国子公司以1 000万美元的成本生产了一批零部件，加上利润200万美元，应以1 200万美元的价格卖给E国子公司，E国子公司经过加工装配，可以以1 500万美元的价格投放市场。但是为了利用E国相对较低的税率，减少整个集团的税收，C国子公司决定以低于市场价格的1 100万美元卖给E国子公司。请计算在压低价格前后该公司的税负水平有何变化。

表8－5　压低价格前　　单位：万美元

表8-6　压低价格后　　单位：万美元

考虑另一种情况，如果该公司为了利用E国的廉价劳动力，决定在E国子公司生产零部件，提供给C国子公司，那么该使用怎样的价格进行筹划呢？

案例五：

C国和E国政府通过税收方面的合作建立了情报共享机制，对关联企业之间蓄意压低内部转让价格的行为予以禁止，因而两国的上述交易无法按原计划进行。集团内的税务专家敏锐地发现B国未与上述两国进行任何双边或多边的反避税合作，通过B国我们仍然可以实现减少集团税负的目的，请问这一结果是怎样实现的？

案例解析

案例一解析：

表8－1　aCHDM公司2003年在A国的所得税计算

由于在C国的纳税额已经超过了A国的应纳税额，那么可抵免的税额仅仅是其应税所得额较之C国低的A国税率计算的应纳税所得额，在C国已缴纳税额中多的部分不能得到抵免，这样A国公司多缴纳税额71 500美元（450 000＝100 000－478 500）。而来自B国的股息由于B国的税率较低，需要补足229 500美元的差额，跨国集团的实际税率计算如下：

当在该集团中插入中转公司之后，虽然整体的预提税率不降反升，但由于充分利用了各国税率的差异，使得整个集团的税负减轻，如下表：

表8－2a　设中转公司后在A国的所得税计算

续表8－2a

具体而言，未设立中转公司前，在C国缴纳的所得税大于在C国可以获得抵免的税额，因而会多缴纳71 500美元（450 000＋100 000－478 500），而在B国缴纳的税款在设立中转公司前后均可以得到全部抵免，因而设立中转公司后的整体税负降低了：

案例二解析：

若建立的是分公司，那么该年所得利润1 000 000美元需要汇回A国，其总公司需要缴纳所得税330 000美元，除去抵免的300 000美元，还应补交30 000美元。

若建立的是子公司，那么该子公司在E国缴纳所得税300 000美元，剩余利润以股息形式汇回，就避免了上述结果。

另外，分公司一经取得利润，同一纳税年度就要将此项利润汇回，无法获得延期纳税的好处，假如子公司将利润用于再投资，节税效果将更加明显。

案例三解析：

表8－3　aCHDM公司税负表　　单位：美元

续表8－3a

表8－4a　设立控股公司后跨国集团税负表　　单位：美元

案例四解析：

表8－5a　压低价格前　　单位：万美元

表8－6a　压低价格后　　单位：万美元

如果是从E国子公司提供给C国子公司，那么应该抬高价格使得利润集中于税率较低的E国，达到节税的目的。具体而言，假设按市场价格1 000万美元成本的产品应以1 200万美元卖给C国子公司，C国子公司可以以1 500万美元的价格投放市场。现在E国子公司可以以1 400万美元的价格卖与C国子公司，这样可以实现与上例表8－5a、表8－6a同样的节税效果。

案例五解析：

由于利用B国进行非市场价格交易不会受到转移价格法律的监督，因而以B国子公司作为中转站，可以实现减少集团税负的目的。具体而言，成本为1 000美元的零部件先由C国子公司以成本价卖给B国子公司，B国子公司转手以1 400万美元高价卖给E国子公司，而E国公司组装制成成品后仍以1 500万美元的价格售出。这样整个集团的税负就会产生显著的变化，如下表8－7a所示：

表8－7a　转让定价前后税负比较　　单位：万美元

通过这一过程，集团总税负减轻了。